TECNICAS DE INVESTIGACION EN AUDITORIA FORENSE

“TECNICAS DE INVESTIGACION

EN AUDITORIA FORENSE"

OBJETIVOS

MODULO I  CONCEPTOS Y GENERALIDADES DE AUDITORIA FORENSE

·      Definición

·      Objetivo

·      Características                                                    

·      Beneficios

·      Diferencias entre auditoría integral y forense

·      Auditoría forense y auditoria gubernamental

·      Contabilidad investigativa

ASPECTOS LEGALES

·          Normativa y legislación

ü      Fe pública

ü      Soporte procesal

ü      Inhabilidades

ü      Prueba pericial

ü      Atestación y arbitramento

·          Normas  relativas al auditor forense

ü      Personales

ü      Ejecución del trabajo

ü      Rendición de informes

·          Sanciones y aplicación de leyes internacionales

CAMPO DE APLICACION

·          Rol del contador público y la auditoría forense

ü      Habilidades y cualidades del auditor forense

ü      Formación integral

·          Campo de acción del auditor forense

ü      Cuantificación de pérdidas financieras (disputas entre accionistas, demandas de seguros arbitramento)

ü      Investigación criminal (fraude, falsificación, lavado de activos, otros actos ilegales)

ü      Práctica profesional (negligencia como auditor o contador, faltas a la ética y al buen gobierno corporativo)

CASO PRÁCTICO

·      Políticas de investigación

·      Técnicas de investigación general

ü      Investigación, control interno y fraude

ü      Investigación de delitos económicos y financieros

ü      Investigaciones de lavado de activos

·      Procedimiento de auditoría forense (levantamiento de información, elaboración de cuadros y formatos, áreas y ciclos auditables, cronograma de actividades)

·      Recopilación pericial de pruebas y evidencias

·      Informe y comunicación de resultados

·      Uso del software en la auditoría forense

q       Actualizar a los participantes en los aspectos  relacionados con la auditoría  forense, en cuanto a su definición, beneficios,  aspectos legales, campos de aplicación y procedimientos a seguir para el  desarrollo de investigaciones eficaces.

q       Profundizar en el conocimiento contable y financiero de los participantes, para aplicar estos conceptos en la solución de las disputas de carácter penal o civil entre personas o entes del sector público y privado.

q       Proporcionar a los participantes una visión integral, que les facilite evidenciar los delitos económicos y financieros.

Actualmente y ante la complejidad que genera la globalización, el crimen organizado se ha agigantado tanto en los métodos que utiliza para delinquir, como en la facilidad de violar normar y principios legales, amparados en sus conocimientos y en el poder obtenido por la fuerza o por el dinero mal habido, sin embargo, con la Auditoría Forense se vienen desarrollando técnicas de investigación eficaces, para aplicar la ley y hacer justicia ante la impunidad generada por la corrupción, adicionalmente la auditoría forense puede ser utilizada en los sectores privados y públicos ante disputas que conlleven a una acción legal, es por ello que su aplicación se expande a cuantificar pérdidas financieras, arbitraje, demandas de seguros, disputas matrimoniales, herencias o negligencia en el desarrollo del cargo.

 

REFLEXIONES

“...Siendo  la Auditoría Forense una ciencia que permite reunir y presentar información financiera, contable, legal, administrativa e impositiva, en una forma que será aceptada poor una corte de jurisprudencia contra los perpetradores de un crimen económico, existe la necesidad de preparar personas con visión integral, que faciliten evidenciar especialmente, delitos como:  la corrupción administrativa, el fraude contable, el delito en los seguros, el lavado de dinero y el terrorismo, entre otros.

La sociedad espera de los investigadores, mayores resultados que minimicen la impunidad, especialmente en estos momentos tan difíciles, en los cuales el crimen organizado utiliza medios más sofisticados para lavar dinero, financiar operaciones ilícitas y ocultar los resultados de sus diversos delitos...”

CONCEPTOS Y GENERALIDADES DE AUDITORIA FORENSE

·          Definición 

La ciencia forense aplicada a la investigación legal ha avanzado a pasos gigantescos en los últimos tiempos, pero hasta ahora apenas si se sabe de la “Auditoria Forense” como tal, término que suscita todavía muchas preguntas y no pocas respuestas. El gremio de Contadores y Auditores financieros fue un poco escéptico en aceptar este título de Auditoria Forense y en todos los foros y conferencias internacionales siempre había que explicar hasta la saciedad el término ”forense” y desvincular la medicina legal o la patología forense o más comúnmente llamada necropsia forense en cadáveres para investigar las causas de muerte y dar un informe que permitiera la incriminación de algún sospechoso y  recopilar las pruebas que se llevarían a un juicio en contra del acusado, o los acusados de esta muerte.

Vale entonces, aclarar que el término “forense” no se refiere a necropsia o autopsia. En nuestro mundo moderno la palabra forense se aplica para determinar todo lo concerniente al derecho y la ley.

Casi siempre se me hacía la típica pregunta: ¿La Auditoria Forense es una auditoria sobre cadáveres? No con cierto morbo macabro, esperando quizás una respuesta negativa de mi parte o también para crear cierto ambiente de misterio y drama. La respuesta siempre fue la misma. ¡Efectivamente es una auditoria en un cadáver...! y de hecho hacía una breve exposición de lo que es una autopsia y de lo que yo he llamado “los muertos hablan”, una anécdota de lo que es una necropsia sin escatimar en la descripción desde la primera incisión en el cadáver hasta la revisión órgano por órgano, según  la necesidad, en la búsqueda de la causa del deceso, esto por supuesto causa muchas reacciones y emociones en los presentes, y en los que maliciosamente creyeron que era algo de broma jugar con la muerte y el drama de una morgue, siempre quedan muy impresionados con esta cara oculta de una realidad muy humana, pero que es absolutamente indispensable para descartar responsabilidades cuando no se tiene la certeza de la causa  de un fallecimiento, que pudo haber sido por causas naturales, por enfermedad, por negligencia médica, por suicidio, por accidente, o pudo haber sido una  víctima de un crimen.

Esta descripción un tanto dramática toma importancia en la valoración de una investigación legal y la gestión del trabajo en equipo de los investigadores, en la escena del crimen, los testimonios de los testigos, los antecedentes del occiso, su vida, sus costumbres, sus posibles enemigos. Es un conjunto de investigadores técnicos  periciales y también científicos, que tienen que levantar el perfil o perfiles del agresor para poder sustentar un caso exitoso en una corte criminal.  

El médico legal o patólogo forense, es un “Auditor Forense”, pero no es el único profesional que puede acreditarse este título, también lo puede ser el profesional de contaduría que analiza estados financieros fraudulentos, un ingeniero o un arquitecto que investigue las causas de un siniestro en una estructura por causa de un atentado terrorista, en conjunto con los demás investigadores, como técnicos en explosivos, expertos en electricidad, bomberos rastreadores de substancias inflamables etc.

·        Objetivo

La proliferación de los escándalos financieros y fraudes en los últimos años ha hecho a la contabilidad forense una de las áreas de mayor crecimiento, han exigido la participación frecuente  de los contadores  en procesos de naturaleza  jurídica y en la mayoría de veces  en casos de delitos económicos. Las empresas a causa de los colapsos corporativos y fallas de negocio están contratando a contadores forenses para prevenir, además de investigar varios tipos de errores.

·        Características de la auditoria forense

La auditoria forense, investiga, analiza, evalúa, interpreta, y con base en ello testifica y persuade a jueces, jurados y a otros acerca de la información financiera sobre la cual pesa una presunción de delito, por lo tanto:

Ø      Se analiza la información en forma exhaustiva.

Ø      Se piensa con creatividad.

Ø      Debe poseer un sentido común de los negocios.

Ø      Domina los elementos básicos del procesamiento electrónico de datos y tiene excelente capacidad de comunicación.

Ø      Debe tener completa discreción, amplia experiencia y absoluta confianza.

Ø      Es conocedora de temas contables, de auditoría, criminología, de investigación y legales.

 Partes que conforman una investigación forense

Una investigación para la Contabilidad Forense incluye la indagación de activos, situaciones de quiebra fraudulentas, análisis de reclamaciones de seguros y averiguaciones de conflictos de intereses.

El peritaje contable es un examen crítico y sistemático de hechos controvertidos   de índole  económico - financiero, a indagarse a través de la contabilidad y de la auditoría, circunscrito a las normas establecidas en el Código de Procedimiento Penal.

Los elementos de juicio  y evidencias contables constituyen  la base fundamental  de un peritaje contable, pues a través de su examen crítico y sistemático, el perito contador  llegará a conclusiones que serán de ayuda, a quién lo solicite, en la compatibilización y evaluación de evidencias en torno a lo que investiga. Luego en la medida que disponga de todos los elementos de juicio relacionados con el peritaje, su opinión tendrá la validez que el caso requiera.

Los elementos de Juicio son :

Ø      Indagación.

Ø      Observación.

Ø      Inspección.

Ø      Confirmación.

Ø      Análisis y recálculo.

Ø      Todas las técnicas de auditoría, son aplicables al peritaje contable.

·          Beneficios

Areas en las que intervine la auditoría forense:

Ø      Apoyo a los procesos de ligitimaciones (peritos)

Ø      Investigación (auditor)

Ø      Aplicación de las habilidades del auditor a situaciones que tiene consecuencias legales

La auditoría es un elemento fundamental para el Sistema Financiero, determina si la “información contable registrada refleja adecuadamente las contingencias económicas que ocurrieron durante un período contable, mediante la aplicación de principios de contabilidad y auditoría generalmente aceptados”, y estrecha el riesgo de fraude.

·          Beneficiarios directos de la auditoría forense

Ø      La superintendencia Bancaria y Seguros, como ente fiscalizador del Estado, cuyo objeto es proteger los intereses del público en el ámbito financiero, controlar y supervisar las empresas conformantes del Sistema Financiero y de Seguros.

Ø      La banca, que puede obtener suficiente información financiera para otorgar un préstamo y las condiciones del mismo.

Ø      El usuario, pues obtendrá información concreta para la toma de decisiones con base en hallazgos y evidencias de la información cuantificable que se ha auditado.

Como tal, el auditor tiene el deber fundamental de dar resoluciones éticas, en consecuencia, existe la exigencia ineludible de la necesidad especial de una conducta ética que va más allá de satisfacer las responsabilidades personales y los requerimientos del cliente.  Como profesionales, los auditores deben reconocer una responsabilidad ante el público, el cliente, sus colegas y ante los usuarios de su trabajo.  Ello incluye una conducta honorable aunque signifique un sacrificio personal.

·          Diferencias entre auditoría integral y forense

La Auditoria Integral (AudInt)  está en busca de procesos para hacer un todo.

Los AudiForenses están en busca de evidencia de lo mal hecho intencionalmente para asegurar un apropiado manejo por parte de la corte.

Las AudInt se enfocan en las fallas del sistema y la reglamentaria omisión que vence los controles.

Los AudiForenses tratan con los actos voluntarios que están dirigidos a vencer los controles.

Los AudInt detestan las sorpresas.

Los AudiForenses simplemente gustan de las sorpresas.

Los AudInt son propensos a usar documentos como evidencia.

Los AudiForenses son propensos por los testigos.

Los AudInt hacen recomendaciones que surgen de las conclusiones.

Los AudiForenses evitan incluso emitir juicios y no hacen recomendaciones.

Los AudInt no atrapan a los malos.

Los AudiForenses no componen sistemas rotos.

Es fácil entrenar personas para actuar como auditores integrales.

Es difícil entrenar en la más básica habilidad - PENSAR - como auditores forenses.

·      Auditoría forense y auditoría gubernamental

El propósito principal de la auditoria gubernamental no es detectar fraudes o irregularidades, sino más bien prevenirlos, porque esa es la responsabilidad propia de la administración de la entidad pública.

Debe tenerse en cuenta que la naturaleza y alcance de la auditoria del sector público pueden verse afectados por la legislación, reglamentos, ordenanzas y disposiciones ministeriales relacionadas con la detección de fraudes o errores. Estos requerimientos pueden  afectar la capacidad del auditor para aplicar su criterio. Además de las responsabilidades formalmente asignadas respecto a la detección de fraudes, el uso de “fondos públicos” tiende a imponer un nivel superior a los temas de fraude, y el auditor puede verse requerido a responder a las “expectativas” del público con respecto a la detección de fraudes. Tiene también que observarse  que las responsabilidades de información, pueden estar sujetas a disposiciones específicas del mandato de auditoría o de las leyes y reglamentos pertinentes.

Sin embargo, dichas normas aceptan que la determinación del abuso es bastante subjetivo, por lo que no se espera que el auditor proporcione una seguridad razonable de que sea factible detectar el abuso.

En determinadas circunstancias los auditores son responsables de informar sobre actos ilícitos directamente a los interesados externos de la entidad auditada. Por ello, las leyes, regulaciones o políticas exigen que éstos informen de manera rápida sobre los indicios de cierto tipo de actos ilícitos que encuentren, a fin de ser entregados a las entidades fiscalizadoras de investigación que corresponda.

Fraude y error según las normas de auditoría gubernamental (NAGU)

Al verificar la conformidad de las leyes y reglamentos el auditor debe diseñar acciones de revisión que ofrezcan la garantía razonable de que se detecten errores, irregularidades o actos ilícitos que pudieran repercutir substancialmente sobre los valores que figuran en los estados financieros.

La auditoria de regularidad (financiera) constituye un aspecto esencial de la fiscalización pública, por cuanto uno de los objetivos que se persigue es el de velar por la integridad y validez del presupuesto y las cuentas públicas. En virtud de ello, tanto el Parlamento como las autoridades destinatarias de los informes de auditoria están en condiciones de constatar con certeza la magnitud y evolución de las obligaciones financieras del Estado.

Para tal fin, se precisa que las Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS) procedan a examinar las cuentas y los estados financieros de la administración con el objeto de asegurar que las operaciones han sido debidamente contraídas, ordenadas, liquidadas y registradas ; concluyendo ordinariamente con una “aprobación”, en el caso de no detectar irregularidad.

Del mismo modo en las auditorias de alcance amplio se plantea la conveniencia  de evaluar la conformidad de las leyes y reglamentos vigentes, para lo cual el auditor gubernamental está obligado a diseñar la auditoria de manera que ofrezca una garantía razonable de que se detecten actos ilícitos que pudieran afectar sus resultados.

En estos casos, sin restringir la independencia de la EFS, el auditor debe ejercer la debida diligencia y prudencia profesional al difundir las acciones y procedimientos de auditoría relativos a actos ilícitos, de modo que no se interfiera en posibles procedimientos legales.

Cuando en la ejecución del trabajo de auditoría se evidencien indicios razonables de comisión de delito, en cautela de los intereses del Estado, el auditor, sin perjuicio de la continuidad del respectivo examen, debe emitir con la celeridad del caso, un Informe Especial, con el respectivo sustento técnico y legal, para que se efectúen las acciones pertinentes en forma inmediata en las instancias correspondientes.

La aplicación de esta norma permitirá al auditor que con base en su juicio profesional y en observancia de las normas legales aplicables, ejerza su labor en los casos de evidencia, de indicios razonables de comisión de delitos, durante el desarrollo de su trabajo en la entidad auditada.

La emisión del informe especial, no exime al auditor de su obligación de recomendar medidas inmediatas,  en cautela de la recuperación del patrimonio del Estado.

Algunas prácticas que incrementan el riesgo de fraude en el Estado

1.             Omisión de documentos.

2.             Simulación contable.

3.             Apertura de cuentas sin autorización.

4.             Multiplicidad de cuentas a nombre de  terceros.

5.             Clonación de cuentas.

6.             Encubrimiento de ingresos.

7.             Endeudamiento ficticio.

8.             Manipulación de contratos.

9.             Utilización de cuentas cifradas.

10.        Manipulación de la edad de los bienes.

11.        Peculado.

12.        Usurpación de identidades.

13.        Utilización de testaferros

14.        Lavado de dinero mediante contratos.

15.        Asignación de bienes en confianza.

16.        Maquillaje tributario.

17.        Cadenas políticas.

18.        Personas ficticias.

19.        Encubrimiento bancario por movimiento.

20.        Fondo negro (utilización de cuentas corrientes legítimas de terceros).

21.        Ocultamiento de pérdidas.

22.        Subvalorización de bienes.

23.        Mercado clandestino de títulos valores.

24.        Participaciones familiares y venta entre vinculados.

·          Contabilidad investigativa

Hasta ahora nos hemos referido a la participación de los contadores en los procesos en curso, lo cual podría hacer pensar de manera equivocada que su intervención ocurre sólo después de iniciados. Dadas las características de los delitos económicos, la participación del contador es definitiva en la etapa previa, precisamente para realizar las investigaciones y los cálculos que permitan determinar la existencia del delito y en lo posible su cuantía, de manera que la parte interesada tenga a mano elementos suficientes para decidir si los hechos y las circunstancias conocidas ameritan iniciar el proceso.

De la misma manera, la participación del contador público en las discusiones sobre obligaciones dinerarias puede ser valiosa al momento de tomar  la decisión de iniciar un proceso civil o de transar. La mayoría de las controversias en materia civil tienen un ingrediente económico y en ese campo siempre es importante la participación de los contadores públicos.

La prueba en las investigaciones contables

“Todo lo que se registra se controla” con esta premisa podríamos afirmar que los registros contables y sus soportes pueden permitir construir las pruebas en el juzgamiento de los delitos financieros como el enriquecimiento ilícito, el peculado, la apropiación indebida, la falsedad, etc.

Sin embargo, muchas de estas pruebas no son tenidas en cuenta en el debido proceso por desconocimiento técnico de los jueces o por la actuación de peritos no especializados, por ello se debe profundizar en el tema de la evidencia como prueba, para que ésta no sea demeritada en las investigaciones financieras,  por medio de manipulaciones jurídicas, que muchas veces llevan a desvirtuarla, causando perjuicios y convirtiéndose en “Bumerang” para el investigador, con la posibilidad de demanda en su contra por calumnia o falsedad procesal.

Por su naturaleza, los delitos financieros, aunque lo sean en contra de la administración pública, son económicos. Por lo mismo, el Derecho Disciplinario y Penal toma ciencias como la Contaduría Pública, para la investigación y sanción.  Investigar y sancionar estos delitos sin el auxilio de la contabilidad, es tanto o más equivocado que investigar un hecho de sangre sin el auxilio de la medicina legal.

La contabilidad es una ciencia que estructura un sistema de información, que mide e interpreta hechos económicos y los traduce en Estados financieros, para que los usuarios, entre ellos el Estado tome decisiones al respecto.

De ahí que organismos jurisdiccionales y de control del Estado, basados en unas mediciones contables mostradas en un informe final, produzcan actos reprochables de conductas disciplinarias o punibles, ordenando en muchos casos trasladar la prueba a la jurisdicción penal.

La contabilidad, como toda ciencia está soportada en principios o normas.

No obstante, los estados financieros que se presentan a las autoridades con sujeción a las reglas de clasificación y con el detalle determinado por éstas son estados financieros preparados sobre una base comprensiva de contabilidad distinta de los principios de la investigación financiera.  Las pruebas en materia contable deben fundamentarse en lo consagrado en códigos de cada país y sus normas reglamentarias.  La información contable sobre las transacciones efectuadas por un investigado, para que sea confiable  debe estar amparada por un documento original que subyace de la misma, como requisito indispensable para especificar, recoger y registrar los datos económicos de cada transacción.

No está por demás señalar que la información debe cumplir algunas características esenciales, como son: que sea completa, si registra todos los bienes, derechos tangibles e intangibles, obligaciones, patrimonio, los ingresos y gastos de la persona natural y/o jurídica; que corresponda a operaciones reales si posee la titularidad sobre los bienes y derechos adquiridos, si los ingresos y gastos son legítimos y presentan la totalidad de las operaciones realizadas en el desarrollo de actividades lícitas; que la contabilidad esté preparada conforme con las prescripciones legales y se observen las diferentes normas emitidas por las organizaciones profesionales y los estamentos gubernamentales.

Cabe anotar entonces, respecto de las personas naturales y/o jurídicas investigadas, que las operaciones comerciales  asentadas en sus libros y registros deben estar debidamente respaldadas por comprobantes externos e internos que reflejen la historia clara, completa, fidedigna de las transacciones individuales, en cuanto a su cronología, orden consecutivo, origen, descripción, cuantía y efecto económico, exigencias éstas que deben cumplir los libros y papeles.

Es claro que el valor probatorio asignado por la ley a la contabilidad, queda desvirtuado al comprobarse que ésta no se lleva en debida forma, al no observar los requerimientos de la ley para su elaboración y por carecer de los documentos internos o externos que hagan parte de la misma.

Pruebas contables ante el enriquecimiento ilícito

En las investigaciones de enriquecimiento ilícito, se trata de establecer un hecho económico, obteniendo información financiera que se somete a análisis, realizando variedad de cálculos, tendencias, porcentajes y razones, para resumir, interpretar y llegar a resultados, que llevan a determinar un incremento patrimonial injustificado, el cual se fundamenta en los siguientes hechos:

Ø      Incapacidad económica o insuficiencia de ingresos que hayan     originado el incremento patrimonial.

Ø      Concentración del patrimonio en un lapso brevísimo.

Ø      La ausencia de proporcionalidad entre los rendimientos vinculados a una actividad económica productiva y las adquisiciones hechas por el investigado.

Ø      La inexistencia de otro delito concreto que explique la consecución de los recursos económicos (peculado, cohecho, etc.).

La obtención por parte del servidor público de un incremento patrimonial no justificado, siempre y cuando, como el mismo texto legal lo exige, dicho enriquecimiento se haya obtenido por razón de tal cargo o de las funciones propias de éste y que tal hecho no constituya otro delito.

De lo anterior se deduce claramente que debe existir un nexo causal entre el cargo público y el incremento no justificado.

Valga decir que el incremento patrimonial, se refiere al hecho económico del que se predica su ilicitud o ilegalidad, por cuanto carece de una explicación legal o financiera o contable, que es el elemento normativo el cual se constituye en el objeto a probar, mediante el estudio de la cuantía, origen y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar, en que se hubieren producido los ingresos que posibilitaron obtener el patrimonio en cuestión.

Tiene justificación el enriquecimiento que proviene de emolumentos legales del cargo, del ejercicio de una profesión, oficio, actividad lícita, compatible con el ejercicio de un cargo o empleo público y del legítimo acrecentamiento, adquisición o producción de los bienes propios.  Lo que se incrimina es la desproporción entre los ingresos lícitos probados y las erogaciones excesivas no justificadas.

La cuantificación de recursos y flujo de recursos requiere definición precisa de la entidad específica con relación a la cual se compilarán y presentarán en informes los datos financieros o monetarios.

El concepto de entidad contable se basa en una definición especializada que se denomina hipótesis de la entidad separada.  Esta hipótesis indica otra entidad o persona relativa o similar.  Bajo esta hipótesis se considera que la entidad queda separada y es distinta de su o sus propietarios.

Los bienes, derechos, obligaciones y actividades de la entidad, se mantienen al margen para los fines de la cuantificación de las correspondientes a sus propietarios.

En síntesis, la eficacia probatoria de los libros y documentos proviene principalmente de llevar la contabilidad de los negocios conforme a las prescripciones legales.  Llevar la contabilidad o registrar los negocios en documentos idóneos, es una técnica cuya inobservancia acarrea jurídicamente  que los libros y papeles solo tengan valor probatorio en contra del investigado.

  

Diapositiva del curso “Auditoria Forense e Investigación Legal (Ver más información

 

ASPECTOS LEGALES

·          Normativa y legislación

Ø      NIA: El Auditor debe planear la auditoría con una actitud de escepticismo profesional.

Ø      NIA: “la responsabilidad por la prevención y detención de fraude y error descansa en la administración por medio de la implementación y continuada operación de sistemas de contabilidad y de control interno adecuado”.

Ø      SEC; Recomienda que los auditores lleven a cabo algunos procedimientos de tipo forense en cada auditoría, para mejorar las posibilidades de detectar situaciones de fraude significativo en los Estados Financieros.

Ø      SEC; Lo anterior debido a que la Auditoría típica de los Estados Financieros no es una Auditoría de fraude o un examen de evidencia tipo forense.

Ø      SEC; Responsabilidad básica del auditor es obtener certeza razonable, pero no absoluta, respecto a que los estados financieros no están sustancialmente desvirtuados.

ü      Fe pública.

La atestación o firma de un contador en los actos propios de su profesión hará presumir, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales, lo mismo que a los estatutarios en el caso de las personas jurídicas. Tratándose de balances, se presumirá, además, que los saldos se han tomado fielmente de los libros, que estos se ajustan a las normas legales y que las cifras registradas en ellos reflejan en forma fidedigna la correspondiente situación financiera en la fecha del balance.

Los contadores cuando otorguen Fe Pública en materia contable, se asimilan a funcionarios públicos para efectos de las sanciones penales por los delitos que cometieren en el ejercicio de las actividades propias de su profesión, sin perjuicio de las responsabilidades de orden civil a que hubiere lugar conforme a las leyes.

ü      Soporte procesal

Esa categoría cubre una amplia gama, que va desde la asesoría en temas especializados a alguna de las partes, o incluso a los jueces, hasta la participación directa en la recaudación de evidencia destinada a probar delitos. En este caso el contador es requerido con base en su experiencia, sus conocimientos de las materias especializadas sobre aquello que es objeto de discusión en los procesos, y por su imagen y trayectoria dentro de la comunidad. El valor de la evidencia depende en gran medida de su prestigio personal; según Justin de Lorenzo, muchas reputaciones se crean y se acaban en el banco de los testigos.

ü      Inhabilidades

Los peritos están impedidos y son recusables por las mismas causales que los jueces. El perito en quien concurra alguna causal de impedimento deberá manifestarla antes de su posesión y el juez procederá a reemplazarlo.

 Dentro de los tres días siguientes a la notificación del auto que designe  los peritos, las partes podrán recusarlos por escrito en que pedirán las pruebas   que para tal fin  estimen  procedentes. El escrito quedará en la secretaria  a disposición del perito y de la otra parte, hasta la fecha señalada para la diligencia de posesión, término en el cual podrán solicitar pruebas  relacionadas  con la recusación.

Si antes de tomar posesión, el perito acepta la causal alegada por el recusante o manifiesta otra prevista por la ley , se procederá  a reemplazarlo y a fijar nueva fecha y hora para la diligencia de posesión. En caso contrario se decretarán  las pruebas que deberán practicarse dentro de los cinco días siguientes. Si  el término  probatorio de la instancia o del incidente  en el cual se decretó la peritación hubiere vencido o fuere insuficiente, el juez  concederá uno adicional que no podrá exceder del indicado, y resolverá sobre la recusación.

En el auto que acepta  la recusación se designará  el nuevo perito y se fijará fecha  y hora  para la diligencia de posesión, a la que deberá  concurrir  el otro perito, si la peritación fuere plural.

ü      Prueba pericial

La Prueba, ha sido definida como: "todo lo que sirve  para darnos la certeza acerca de la verdad de una proposición”.  Forma con la que han contado los funcionarios judiciales para  reconocer y atestiguar la verdad de un hecho.

La Certeza está en nosotros, la verdad  en los hechos.

Pruebas legales para acusación.  Estas pruebas deben cumplir con los siguientes requerimientos de ley:

Ø      Orden del juez competente para  investigar y recopilar evidencias.

Ø      Deben ser obtenidas bajo un sistema técnico de investigación y planificación.

Ø      No haber cometido errores o mala práctica por negligencia o inexperiencia.

Ø      Divulgación de la información indiscreción o comentarios con personas comprometidas.

Ø      Mala manipulación y contaminación de las evidencias, borrar información por descuido.

Ø      No deben ser recopiladas en forma tendenciosa o maliciosa para incriminar a alguien.

Ø      No debe obtenerse evidencia por un solo investigado.

Ø      Documentar ampliamente paso a paso los diferentes procedimientos.

-         Fecha, Hora y Lugar

-         Nombre de los investigadores

-         Relación de las evidencias y declaraciones juradas

Cualquier falla en el proceso de recopilación y obtención de evidencias puede anular la investigación y las evidencias pueden ser descartadas por la fiscalía, el juez o la defensa que puede interponer una contrademanda o pedir la anulación del juicio.

La incorporación y la evaluación de la prueba al proceso debe sujetarse en los siguientes principios:

Ø      principio de la Necesidad de la Prueba.

Ø      principio de la Eficacia Jurídica y de la Legalidad de la Prueba.

Ø      principio de la Unidad de la Prueba.

Ø      principio de Interés Público de  la Función de la Prueba.

Ø      principio de la Preclusión de la Prueba.

Ø      principio de la Inmediación y de la Dirección del funcionario judicial en la producción de la Prueba.

Ø      principio  de la Originalidad de la Prueba.

Ø      principio de Concentración de la Prueba.

Ø      principio de la Libertad de la Prueba.

Ø      principio de Pertinencia, Idoneidad  y  Utilidad  de la  Prueba.

Ø      principio de la Inmaculación de la Prueba.

Ø      principio de la Evaluación o apreciación de la Prueba.

Ø      principio de la Comunidad de la Prueba.

Ø      principio de Interés Público de  la Función de la Prueba.

Ø      principio de la Lealtad  y  de Probidad o de Veracidad de la Prueba.

Ø      principio de la Obtención Coactiva de los Medios Naturales  de la Prueba.

En la prueba pericial puede incluirse:

Ø      Fotografía técnica forense.

Ø      Huellas dactilares.

Ø      Pruebas de caligrafía.

Ø      Videograbación con cámaras ocultas selladas, con programación de tiempo y fecha.

Ø      Audiograbación y verificación de voz.

Ø      Rastreo de información en la memoria y archivos de las computadoras.

Ø      Recuperación de datos “borrados” en el disco duro de las computadoras .

Ø      Análisis de documentos.

Profundizar en materia de la prueba se constituye en labor de estudio de gran importancia para los investigadores de delitos, se requiere necesariamente el apoyo de abogados expertos que soporten los procedimientos generalmente administrativos y que interpreten jurídicamente leyes locales e internacionales, además que conozcan especialmente el funcionamiento de las cortes, para minimizar la posibilidad de que la justicia desvirtúe las evidencias por no considerarlas suficientes pruebas convincentes.

ü      Atestación y  Arbitramento

 Un contador público puede ser llamado a desarrollar una labor inherente a la Contaduría, pero que no implica dar Fe ni emitir opiniones, dictámenes o atestaciones. Al respecto resulta ilustrativo traducir el párrafo 01 de la sección AT-100, Normas de Atestación, publicadas por el Instituto Americano de Contadores – AICPA- : “Cuando un contador Público certificado que practica la contaduría pública (referido aquí como “un practicante”) realiza un trabajo de atestación, como se define más adelante, el trabajo está sujeto a las normas de atestación y a los correspondientes comentarios interpretativos de este pronunciamiento y a cualquier otra norma interpretativa de autoridad que sea aplicable al trabajo específico”.

“Un trabajo de atestación es aquel en el cual el practicante es contratado para expedir, o expide una comunicación escrita que expresa una conclusión acerca de la confiabilidad de una afirmación escrita cuya responsabilidad es otra persona”.

El párrafo 2 de la misma sección relaciona los siguientes ejemplos de actividades frecuentemente realizadas por contadores, pero que no se consideran trabajos de atestación:

Ø      Consultoría destinada a suministrar al cliente consejos o recomendaciones.

Ø      Trabajos donde el contador es contratado para abogar por la causa de un cliente, como los asuntos tributarios que se discuten con la autoridad.

Ø      Preparación de declaraciones tributarias o prestación de asesoría.

Ø      Compilación de los Estados Financieros donde no se requiere el examen o la revisión de la información suministrada por el cliente y no se expresa opinión.

Ø      Asistencia al cliente en la preparación de información diferente de los Estados Financieros.

Ø      Trabajos donde el contador es contratado para testificar como experto en asuntos contables y relacionados, con base en factores específicos.

Ø      Trabajos donde el contador es contratado para suministrar su opinión de experto sobre ciertos puntos de principios, tales como la aplicación de las normas contables o de impuestos, con base en factores específicos suministrados por terceros, siempre que la opinión del experto no exprese una conclusión sobre la confiabilidad de los hechos que le son suministrados.

En la misma línea de pensamiento, no sobra agregar que con alguna frecuencia el contador es contratado para realizar actividades de naturaleza financiera, como el cálculo de valores que no se derivan de la contabilidad sino de cifras estadísticas o comparativas o informes de terceros; por ejemplo, la estimación de  pérdidas de utilidades o de ingresos, intereses, sanciones, etc.

·          Normas relativas al auditor forense

ü      Normas  Personales

Debe tener los principios de Independencia, Integridad, Objetividad, confidencialidad y Conducta Profesional.

Los miembros del personal utilizados en estos trabajos deben ser experimentados y especializados, ya que el significado de cualquier partida, aparentemente sin importancia, puede ser pasado por alto si el trabajo se confía a personas carentes de una inteligencia aguda o de imaginación.

La discreción es un requisito previo entre las cualidades de un buen investigador. Ha habido más de un caso donde, la falta de tacto al iniciar la investigación, ha ofendido a personas que podían ser útiles al investigador. Una actitud dura, brusca o imperativa raramente logra tanto como una amable y paciente.

Debe tomarse en cuenta que personas que ocupan puestos insignificantes en cualquier compañía que se investigue, son a menudo individuos que cooperan mucho y algunas veces proporcionan información de inapreciable valor para el auditor.

Una importante cualidad en el personal es la firmeza. Aun cuando sea prudente, no ser duro y persistente en las fases iniciales de una investigación, puede llegar el momento en que una demanda formal de información sea justificada y necesaria. Esta demanda debe ser hecha en los términos más claros. Su presentación requiere de mucho tacto.

“Las normas  de auditoría  generalmente aceptadas, se relacionan  con las cualidades profesionales del Contador  Público, con el empleo de su buen juicio en la ejecución de su examen  y en su informe  referente al mismo”, las normas  de auditoría son las siguientes:

Ø      El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento  adecuado y estén habilitados  legalmente  para ejercer  la contaduría  pública.

Ø      El Contador público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su trabajo, para garantizar  la imparcialidad y objetividad  de sus juicios .

Ø      En la Ejecución  de su examen  y en la preparación de sus informes, debe  proceder con diligencia profesional.

El estudio de la prueba pericial  en la práctica forense es muy importante, en la medida  que en los casos  actúe un Contador Forense como asesor, testigo  o experto, llamado  por alguna de las partes. Aquí se concluye que en todos aquellos casos en que participe el Contador, estará sujeto a atestación además de independencia, dependiendo del papel que esté desarrollando, si es directamente contratado para investigar podrá dictaminar, en el caso de ser simplemente un testigo se limitará a dar la versión de los hechos según se hayan suscitado.

Se hace necesario aclarar lo concerniente a no subordinación y la independencia  mental. Un Contador que es llamado por su empleador a declarar en un proceso, a suministrar información o a expedir un concepto técnico, no tiene la necesidad de atestar. Sin embargo, no por ello puede despojarse de la independencia mental que garantice la imparcialidad y objetividad de sus juicios.  A pesar de ser subordinado, la imparcialidad  y la objetividad  le impiden  hacer afirmaciones sobre hechos  que no son ciertos, solo para favorecer  a su cliente o empleador.

El estudio del tema de la independencia resulta de especial interés en la práctica de la Contaduría Forense. Tal vez se podría afirmar, siguiendo la clasificación que contiene el pronunciamiento del AICPA, que se requiere independencia en todos aquellos casos donde la actividad o el hecho en que participa el contador está sujeto a atestación, pero no en los demás. Este parece un enfoque razonable, porque si el Contador es contratado como consultor o asesor para ayudar a defender la causa de su cliente en un proceso tributario, es difícil exigirle independencia. No podría dar fe pública tampoco en este proceso, aunque en estricto sentido no se presenta la inhabilidad prevista en el artículo 1 de la Ley 43 de 1990, porque no existe relación laboral con el cliente.

ü      Normas de  Ejecución del trabajo

 En lo concerniente a la ejecución del trabajo indica que debe estar presente siempre la neutralidad en las actuaciones de todos los profesionales; tiene especial  trascendencia  en el ejercicio  de la Contaduría  Forense, si se miden  los efectos  que se pueden  derivar  de la intervención de los contadores  en los procesos . Los efectos son más directos  e inmediatos  que los que se puedan generar de las certificaciones o dictámenes rutinarios sobre los estados financieros, porque se  trata de hechos  concretos  sobre los cuales  ya existe una controversia . Por otro lado con frecuencia  el criterio  de razonabilidad  tiene  que ceder  al paso a los criterios  de realidad y objetividad, ante la necesidad de responder  preguntas  muy específicas.

Es natural que el profesional que acepta un encargo debe estar preparado para ejecutarlo. Al respecto conviene recordar los ejemplos señalados antes, acerca de las especializaciones que ya existen en los Estados Unidos y Canadá para el ejercicio de la Contaduría Forense.

La siguiente traducción de párrafo 23 de la compilación de normas del AICPA es muy ilustrativa al respecto:

“El auditor debe mantener la honestidad intelectual y la neutralidad necesarias para alcanzar una conclusión imparcial acerca de la confiabilidad de una afirmación. Esta es la piedra angular de la función de atestación. En consecuencia, los Auditores que realicen servicios de atestación no solo deben ser independientes en la realidad, sino que deben evitar situaciones que puedan debilitar su imagen de independientes.”

Programas específicos de trabajo

La primera diligencia a practicar por parte del equipo que está a cargo de la auditoria forense es la visita que debe contener:

-  Generalidades, nombre de la entidad, dependencia, funcionarios a cargo, ciudad, fecha entre otras.

-   Objetivo de la visita:  Se establece en forma clara y se escribe lo que se pretende establecer en la visita.

-      Desarrollo de la visita:   A través de formas preestablecidas (cuestionarios)

-     Análisis de la información financiera.

·          Normas Relativas a la  Rendición de informes.

Las conclusiones de los dictámenes e informes, deben basarse  exclusivamente en las pruebas obtenidas y unificadas de acuerdo con las normas internacionales de auditoria y bajo los parámetros de la investigación legal. 

Es importante e imprescindible mantener la neutralidad e independencia de criterio. Los auditores investigadores están impedidos  por ley de tener contacto o relaciones personales con los directivos y el personal de la entidad que está siendo investigada y también con otras personas que pueden ser objeto de acusaciones dentro de la investigación o que puedan de alguna forma, influenciar en el trabajo que realizan.

El auditor investigador, debe mantener una conducta de total y absoluta  privacidad.

Según los investigadores criminales de servicios de rentas del Departamento del Tesoro en los Estados Unidos, es recomendable que cuando los informes  contengan alto volumen numérico, se recurra a ayudas visuales, para facilitarle al jurado su interpretación.

Los juicios sobre delitos financieros implican cientos de documentos y muchos testigos, las ayudas visuales facilitan la explicación ante el volumen de documentos que se manejan, las gráficas de barras son una gran manera de comparar claramente las cifras.  Por ejemplo, la diferencia entre el ingreso no declarado y el declarado es más atractivo, visualmente hablando, que una gráfica estadística con numerosas columnas.  Las superposiciones también pueden mejorar su efectividad y ser usadas de varias formas.  Se pueden mostrar los montos declarados, después mostrar la superposición de los montos no declarados.  También puede contar con una superposición para cada año, o mostrar años previos y posteriores con una superposición con el fin de enfatizar el patrón de la actividad.

Los diagramas de flujo se usan con más frecuencia que cualquier otro tipo de ayuda visual.  Pueden desglosar las transacciones más complicadas en un proceso fácil de entender paso a paso.  La coordinación en colores pueden significar los asuntos aún más o enfatizar anotaciones específicas.

Las relaciones de tiempo son una forma excelente de presentar una gran cantidad de información y dar un panorama general de un esquema en su totalidad.  Se usan principalmente para mostrar actos manifiestos o hechos importantes.

Las gráficas de organización son esencialmente diagramas de flujo que muestran la relación entre individuos o entidades.  Por ejemplo, la jerarquía de una operación de narcotráfico, la estructura social de empresas, o aún un árbol genealógico.

Las gráficas de elementos son una buena forma de explicarle al jurado cómo fue violada una ley.  También es posible enumerar los actos manifiestos que se relacionan con una acusación en particular. 

Los cálculos y los itinerarios relacionados de apoyo se muestran algunas veces en gráficas y otras no.  Muchos peritos prefieren usar sus papeles de trabajo para testificar.  Los ilustradores han preparado gráficas estadísticas para muchas investigaciones sobre patrimonio neto, pérdidas específicas y depósitos bancarios.  Una ventaja de preparar un cálculo de patrimonio neto sin cifras es que permite al fiscal explicarle al jurado lo que es el patrimonio neto y posteriormente llenarlas con números correctos.

Informe y concepto final

Este informe y concepto final debe ir acorde a la normatividad de auditoria,  contiene: 

Ø      Antecedentes.  Se describen los orígenes de la investigación, el periodo analizado y cualquier orea información adicional sobre aspectos relevantes que se consideren útiles.

Ø       Descripción de los procedimientos y pruebas practicadas.  Se hace una relación de las personas y entidades a quienes se solicitó información documental y testimonial, de los documentos recibidos y de los que no fue posible obtener.  Muestra el alcance de la investigación y las limitaciones que tuvo, con el fin de que si se considera pertinente se decreten nuevas pruebas o ampliaciones de las ya efectuadas.

Ø      Análisis y evolución de pruebas.  El equipo que está a cargo de la auditoria forense presentará su opinión sobre las diversas pruebas practicadas, tratando en lo posible de ordenarlas de acuerdo con la importancia de la prueba y su relación con los hechos investigados.

Ø      Conclusiones y recomendaciones.  En esta parte los que ejercen la auditoria forense emitirá su opinión sobre los hechos de manera clara y concreta y recomendará las acciones a seguir.  Los cuadros de trabajo deberán hacer parte del expediente como anexo al informe evaluativo jurídico contable.

“Debe obtener evidencia válida y suficiente por medio de análisis, inspección, observación, interrogación, confirmación y otros procedimientos de auditoría....”

Están muy dirigidas al examen de los Estados Financieros, no obstante el siguiente literal merece un comentario porque tiene aplicación en las actuaciones del Contador Forense.

 “Cuando el Contador Público considere necesario expresar salvedades sobre algunas de las afirmaciones genéricas de su informe y dictamen, deberá expresarlas de manera clara e inequívoca”.

Aunque en el ejercicio de la Contaduría Forense no puede hablarse en sentido estricto de salvedades, la norma transcrita resulta oportuna para discutir la importancia que tiene la redacción de los informes, atestaciones o certificaciones destinadas a los procesos. Es necesario tener presente que en los procesos participan dos o más partes enfrentadas y que cada una de ellas quiere sacar adelante sus puntos de vista y sus pretensiones, utilizando todos los medios legales posibles. No es extraño en consecuencia que la pregunta a los expertos esté redactada buscando que la respuesta sea la que conviene al interés del apoderado que la formula. Esta circunstancia puede llevar al Contador a hacer afirmaciones sobre hechos que no le constan, que extienda sus respuestas a temas ajenos a su profesión o que conteste más de lo que le están preguntando.

Para no caer en estas irregularidades, el contador debe ser preciso en sus respuestas, como indica la norma transcrita. Si ha observado la norma sobre Evidencia Válida y Suficiente, debe estar en condiciones de mencionar en su informe las fuentes de información utilizadas, los soportes de los documentos, las restricciones que haya podido tener para realizar sus pruebas y cualquier detalle que pudiera llevarlo a deducir que la información no es confiable o no está debidamente soportada.

Cuando no sea posible obtener los documentos o las informaciones válidas necesarias para responder objetivamente una pregunta, debe explicarlo en su informe, preferiblemente indicando cuáles fueron las diligencias que desarrolló para obtener los documentos respectivos. Esta actitud es saludable para que los jueces, autoridades o árbitros conozcan la situación y puedan decidir sobre el punto respectivo; no hay que olvidar que la parte interesada de todas maneras insistirá ante ellos para que sea respondida la pregunta o realizada la prueba. De la misma manera debe proceder cuando tenga que abstenerse de responder una pregunta o parte de ella, por corresponder a temas que no son inherentes al ejercicio de la profesión.

Respecto de las consecuencias de omitir conclusiones explícitas sobre los resultados del trabajo desarrollado, el párrafo 3 de la ya citada norma del AICPA expresa lo siguiente:

“El Auditor que no exprese de manera explícita una conclusión acerca de la confiabilidad de una afirmación que es responsabilidad de otra persona, debe estar enterado de que hay circunstancias en las cuales tal conclusión puede ser razonablemente deducida.  Por ejemplo, si el Auditor expide un informe que incluye la enumeración de procedimientos que razonablemente puede esperarse que suministren seguridad sobre una afirmación, el Auditor podría no estar en condiciones de evitar que se deduzca que ese informe es una atestación, simplemente por haber omitido una conclusión explícita sobre la confiabilidad de la afirmación.”

Límites del informe

Puede decirse aquí que otra decisión igualmente importante es definir qué no debe decirse en un informe sobre la investigación.

Los comentarios en el informe del contador deben ser lo suficientemente amplios y claros, no sólo para presentar todos los hechos y conclusiones esenciales, sino también para revelar los métodos y procedimientos empleados por el contador en la obtención de los datos, y para ilustrar su enfoque del caso sujeto a revisión.

No puede haber, obviamente, una guía aceptada similar a los Boletines de investigación contable o a las Declaraciones sobre procedimientos de auditoría publicados por el Instituto Americano de contadores Públicos, que cubra adecuadamente el campo de las investigaciones especiales. Para que pueda tenérsele confianza, el informe del contador debe ser el resultado de un estudio exhaustivo e imparcial de las condiciones a que se refiere. No puede haber presunción de adhesión a normas esenciales si tales normas no han sido nunca establecidas.

El informe pericial

El texto y los estados del informe sobre una investigación de auditoría forense deben reunir las siguientes características:

El dictamen pericial debe presentarse por escrito. En él debe estar claramente:

Ø      La descripción de los hechos, objeto del peritazgo y deben distinguirse de los pronósticos o conjeturas

Ø      Las operaciones técnicas realizadas.

Ø      Los principios científicos en que se fundamenta.

Ø      Las conclusiones debidamente comprobadas y sustentadas que servirán al juez para valorar la prueba.

Ø      Si ciertos hechos parecen contradictorios, deben ser ampliamente discutidos. Un conjunto de hechos debe compararse con otro para llegar a una conclusión, y deben especificarse cuidadosamente las razones que se tengan para ignorar las implicaciones de cualquier hecho.

Ø      El informe debe excluir toda referencia a aquellas características de las cuentas que se presten a controversia, a menos que tengan relación con las conclusiones del informe.

Este informe tiene requisitos como:

Ø      La prueba debe haber sido decretada en forma legal.

Ø      El perito debe  ser persona altamente capacitada para realizarla.

Ø      El perito debe  posesionarse del cargo en debida forma.

Ø      El perito debe presentar o rendir el dictamen en forma legal.

Ø      El acto debe ser consciente, libre de coacción, violencia, dolo, cohecho o seducción.

Ø      No debe existir norma legal que prohíba esta prueba.

Ø      El perito debe hacer personalmente los estudios básicos del dictamen y utilizar medios legítimos para realizar dicho estudio.

Para cumplir con esta función, el organismo auditor debe garantizar la adopción de medidas que prevengan o detecten la existencia de incompatibilidades, que limiten o impidan conservar su independencia y objetividad.  La aplicación de las Normas de Auditoria Gubernamental Generales (NAGG), pertinentes, contribuye al cumplimiento de estos requisitos y definen los parámetros globales, dentro del cual se  desarrollan las actividades, y condiciones mínimas exigidas que deben observar los organismos que ejercen el control fiscal, para   obtener una adecuada y eficaz gestión fiscalizadora, en cumplimiento de su mandato Constitucional y Legal.

Estas se describen a continuación:

NAGG – 01 – Articulación del proceso de auditoría con el propósito de la entidad.

NAGG – 02 – Plan General de Auditoria.

NAGG – 03 – Independencia Institucional.

NAGG – 04 – Control de Calidad.

NAGG – 05 – Política de administración del Talento Humano.

NAGG – 06 – Comunicación de irregularidades e ilícitos.

NAGG – 07 – Supervisión y Revisión.

Todo proceso de auditoria debe ser orientado para fundamentar la evaluación del cumplimiento del propósito de las entidades a auditar y del cumplimiento de los acuerdos hechos por la institución con los distintos grupos de interés que la conforman y permiten desarrollar su razón de ser.

El reto del proceso de auditoria consiste en permitir lograr el mejoramiento de los índices de  desempeño de las entidades auditadas.

El auditor debe planear la auditoria para tener la seguridad razonable de que será posible descubrir irregularidades significativas en los estados financieros examinados.

Los organismos fiscalizadores deben tener independencia tanto del poder legislativo como del ejecutivo para la realización de su actividad fiscalizadora y la credibilidad de sus resultados, con el fin de conservar una posición imparcial en el ejercicio de sus funciones de auditaje, lo cual significa que los organismos fiscalizadores no deben responder a los deseos de intereses políticos concretos.

Se debe disponer de un apropiado sistema de control de calidad que garantice la aplicación de las normas y obtención de significativos niveles de eficiencia y eficacia en su trabajo y en los diferentes procesos, operaciones y actividades que se desarrollen en el ejercicio del Control Fiscal. Esto hace también referencia a la calidad de la información y evidencia requeridas para desarrollar el proceso de auditoría.

Cuando en cualquier fase del proceso de auditoría se determine la evidencia suficiente, confiable y pertinente de irregularidades o presuntos actos ilícitos, estos deberán ser comunicados en forma inmediata y oportuna a las instancias respectivas y a las demás  autoridades competentes.

En todas las fases de este proceso se debe garantizar  por parte de los Auditores Gubernamentales,  la debida dirección, orientación, coordinación, monitoreo, control y adaptación a la realidad de la entidad en la cual se esté realizando la auditoria, y la documentación debe ser revisada por un miembro experimentado del equipo fiscalizador.

Respaldo de las conclusiones

Los clientes o los jueces generalmente aprecian las opiniones precisas. Si el contador deduce una conclusión de un conjunto de hechos, debe decirlo, pero nunca debe expresar tal conclusión como si fuera un hecho.

Cuando el contador no puede averiguar los hechos por sí mismo, sino que acepta una declaración proporcionada por un tercero, debe señalar tal declaración en su informe o prolongar cualquier conclusión revelando su fuente de información.

Las conclusiones deben expresarse, ayuden o no a la causa del cliente. Las únicas conclusiones que pueden ser omitidas propiamente por el contador, son aquellas que no fueren pertinentes. Sin embargo, hay ocasiones en que el contador puede no ser el mejor juez de la pertinencia de sus conclusiones.

Hay muchas ocasiones en que el informe debe contener una historia completa de los hechos registrados en las cuentas, y en que el contador puede no estar en situación de llegar a una conclusión. No obstante, la narración de hechos conocidos y la interpretación de ellos, por un contador, puede resultar de valor para las partes interesadas, que tienen un conocimiento de primera mano de condiciones desconocidas del contador.

El contador no debe expresar una conclusión en un párrafo y contradecirse en el siguiente. Sin embargo, la descripción escrita del pro y el contra del problema en cuestión puede, a menudo ser una excelente guía para quienes reciben el informe.

·          Sanciones y aplicación de leyes internacionales (Ley USA Sarbanes-Oxley de 2002)

La Ley obliga a Presidentes, consejeros y directores financieros a jurar por escrito  (Ante la SEC SECURITIE AAND EXCHANGE COMISSION) que  conocen las cuentas de la compañía  y certificar su fiabilidad de los estados financieros bajo penas  que pueden llegar a 25 años de cárcel y sanciones de tipo pecuniarias

La ley es la primera norma jurídica  que pretende  evitar que vuelvan  a ocurrir  escándalos financieros en Estados Unidos

Sección 302: Responsabilidad Corporativa de los informes  Financieros

El "CEO" y "CFO" preparará una certificación que acompañará el informe de auditoría para certificar “la razonabilidad de los estados financieros y sus notas, y que los mismos representan las operaciones y la condición financiera de la empresa.”  Una violación de esta sección tiene que existir el conocimiento y la intención para que resulte en una obligación.

Sección  404: Evaluación Gerencial de los Controles Internos

Se requiere que el informe anual contenga “un informe de control interno”, que deberá:

(1) indicar la responsabilidad de la gerencia para establecer y mantener una estructura de control interno adecuado y procedimientos para informes financieros, y

(2) tener una evaluación, a la fecha del  cierre del año fiscal, de la efectividad de la estructura de control interno y de los procedimientos de los informes financieros.

Cada auditor de la corporación atestiguará, e informará, sobre la evaluación del control interno.  

“--- no es la intención del Comité que la evaluación del auditor este sujeto a negociación separada ni sea objeto para un aumento en los cargos o honorarios.”

La SEC deberá exigir a cada corporación que informe si ha adoptado un Código de Etica para sus oficiales ejecutivos y el contenido del mismo.

Se le requiere al "SEC" que revise sus reglamentos en cuanto a la pronta divulgación en la Forma 8-K para requerir que se informe inmediatamente “cualquier cambio, o eliminación,” del código de ética.

Ley Sarbanes Oxley

Después de la declaratoria de bancarrota de Worldcom, el Congreso Americano rápidamente aprobó el proyecto de ley de la Cámara de Representantes No. 3763 y el Presidente Bush la firmó y la convirtió en ley (P.L. 107-204 de Julio 30, 2002). Conocida como Sarbanes-Oxley Acta de 2002 (por el nombre de los ponentes), esta ley crea un nuevo organismo supervisor de la contabilidad, nuevas reglas de independencia del auditor, una reforma de la contabilidad corporativa, la protección del inversionista y aumenta las penas criminales y civiles por las violaciones al mercado de valores.

Los cambios son substanciales y forzarán a las compañías que coticen en bolsa a cambiar dramáticamente sus procedimientos de gobierno corporativo. Con respecto a los auditores de las compañías que coticen en bolsa, les significará una revisión de todos sus compromisos. Para otras firmas de contabilidad, quizás signifique el negocio adicional para los servicios que no pueden ser proporcionados por más tiempo por los auditores.

La Nueva Junta Supervisora Contable de la Compañías que cotizan en Bolsa estará en operación dentro de los 270 días después de la promulgación de la ley. Habrá cinco miembros, de los cuales solamente dos pueden ser contadores públicos certificados. si es un contador público certificado, no puede haber sido un contador público autorizado practicante por lo menos cinco años. Ningún miembro de la Junta puede compartir utilidades, ni recibir pagos de una firma de contabilidad a no ser que corresponda un pago fijo bajo un arreglo uniforme de jubilación. El término de los miembros será por cinco años con excepción de los miembros iniciales (diferente del presidente), que tiene términos más cortos.

Los deberes prescritos de la Junta incluyen:

Ø      Registrar las firmas de la contabilidad que preparan reportes de auditoría;

Ø      Establecer y/o adoptar normas de auditoría, de control de la calidad, de ética, de independencia, y otras normas;

Ø      Conducir inspecciones, investigaciones, y procedimientos disciplinarios  e imponer las sanciones apropiadas sobre, las firmas registradas de la contabilidad y personas asociadas; y

Ø      Hacer cumplir la ley, las reglas de la Junta, las normas profesionales, las leyes del mercado de valores.

CAMPO DE APLICACION

·               Rol del contador público y la auditoría forense

ü      Habilidades y cualidades del auditor forense.

El personal debe tener estándares técnicos y competencia profesional requeridos para cumplir con sus responsabilidades.

La actividad procesal, bajo un encargo judicial, debe ser elaborada por personas diferentes a las partes del proceso, altamente calificadas por sus conocimientos técnicos, artísticos o científicos, mediante el cual se suministran al juez razones para la formación de su convencimiento respecto de ciertos hechos cuya percepción o entendimiento escapan a las aptitudes del común de las personas.

El objeto exclusivo del peritaje, es un hecho concreto, donde se conjugan elementos físicos y psíquicos, conductas humanas, sucesos naturales y aspectos de la realidad material.

El perito o sujeto investigador debe ser elegido como un elemento imparcial, asignado al proceso como una persona que no reviste el carácter de parte principal o  coadyuvante, ni interviniente.

Debe ser competente, esto significa que se requiere de un verdadero  experto, porque no se trata de exponerle al juez percepciones ordinarias que efectúe sobre determinados hechos, sino de emitir conceptos u opiniones de valor técnico, artístico o científico.

El aseguramiento y valoración pericial está garantizado por el grado de preparación y experiencia adecuada para realizar las tareas por parte del investigador, ya que en la selección se ha debido tener en cuenta el perfil requerido para el ejercicio de la auditoría a efectuar.

La Auditoría Forense es un examen o revisión de carácter pericial debe ser: objetivo, critico, sistemático y selectivo.  La auditoría forense la podríamos resumir en  un procedimiento técnico legal que combina diferentes áreas:

Investigación.

Análisis de información.

Técnica criminalística.

Recopilación de pruebas y evidencias legales .

Declaraciones, testimonios certificados y juramentados.

Preparación y habilitación de pruebas para presentar ante la corte civil o criminal.

Formación integral.

ü      Características del auditor forense

El auditor forense, investiga, analiza, evalúa, interpreta, testifica y persuade a jueces, jurados y a otros acerca de la información financiera.  Deben ser:

Ø      Curiosos.

Ø      Persistentes.

Ø      Creativos.

Ø      Discretos.

Ø      Que sean de confianza.

Ø      Experiencia (Comercial, Profesional).

Ø      Expertos.

Ø      Actualizados.

Ø      Analíticos.

Ø      Capaces de trabajar con datos incompletos.

Ø      Conocedores de temas:

–Contables

–Auditoria

–Criminología

–Investigación

–Legales

Ø      Debe estar encaminado a un objetivo específico que es el de evaluar la eficiencia y eficacia y también la legalidad con que está operando, para que por medio del señalamiento de cursos alternativos de acción se tomen decisiones que permitan corregir los errores, en caso de que existan.

Ø      El auditor para ejercer el cargo debe tener amplios conocimientos en el campo a auditar.  Los principios y las disposiciones legales vigentes, las normas internacionales de auditoría, debe conocer las técnicas y procedimientos de auditoria a emplearse y debe tener experiencia en la realización de dichas labores.

Ø      El auditor, debe estar altamente calificado para manejar la información y las técnicas de análisis.

Ø      El auditor revisa el proceso de control designado por la administración.

Ø      Garantiza la confiabilidad y la integridad de la información.

Ø      El cumplimiento de las políticas y regulaciones

Ø      Salvarguarda los intereses económicos y la plena eficiencia de la utilización de los recursos.

Ø      El cumplimiento de metas y desafíos en el establecimiento de sistemas operacionales de optimización administrativa.

Ø      Tiene responsabilidad de comunicación directa con la junta de directores en casos de detección de fraudes y otros delitos, en que estén comprometidos altos ejecutivos.

Ø      El auditor,  tiene bajo su responsabilidad, no solo la función de evaluación, sino también la aplicación de la ética, debe anteponer sus valores morales, su profesionalismo y experiencia ante sus propios intereses económicos y/o personales, o a favor de terceros.

ü      Formación integral

El conocimiento en temas contables y financieros, será de gran ventaja para la investigación y debe aplicar conceptos básicos que faciliten la comprensión lógica de los registros relacionados con actividades y negocios, para citar un ejemplo; en la lectura de estados financieros implicados en una investigación observamos la siguiente metodología.

El Contador Forense debe tener atributos especiales, requiere de las mismas destrezas básicas que se necesitan para ser un buen auditor, mas la habilidad para prestar atención a los detalles más pequeños, analizar la información en forma exhaustiva, pensar con creatividad, poseer un sentido común de los negocios, dominar los elementos básicos del procesamiento electrónico de datos y tener excelente capacidad de comunicación. El sexto sentido y la memoria fotográfica que le faciliten la reconstrucción de transacciones y hechos anteriores, serán también de mucho valor.

Debe guardar la mayor cautela con lo que diga en el estrado y abstenerse de hacer comentarios o emitir juicios sobre hechos que no esté en condiciones de documentar. De la misma manera debe asumir una actitud didáctica, resistiéndose a las presiones de quienes lo interrogan, sobre la base de que sus apreciaciones son de carácter técnico y en consecuencia no son muy fáciles de entender para muchos de quienes lo escuchan. Finalmente, debe tener el temple y la paciencia suficientes para no discutir con el juez o con los apoderados, ni reaccionar inadecuadamente a los posibles ataques sobre su credibilidad profesional.

Virtudes como la facilidad de expresión, la capacidad para comunicar o el criterio para interpretar las normas generalmente son innatas, aunque pueden mejorarse con la experiencia.

Además de la formación académica en sus propias áreas, el contador y el contador auditor estarán mejor preparados para ser buenos Contadores Forenses si tratan de asimilar algunos elementos básicos en campos como las finanzas, las leyes societarias y de contratación comercial, contratación administrativa y de Procedimiento Civil.

Además de la proliferación de conflictos y contiendas particulares, el rápido desarrollo del comercio electrónico lleva consigo un aumento vertiginoso de los crímenes relacionados con las operaciones a través de las computadoras, con perspectivas de crecimiento. Hay una constante demanda de profesionales preparados para combatir estos nuevos delitos, sobre todo en países que tradicionalmente han liderado los avances de la contaduría: Estados Unidos, Canadá y el Reino Unido.

Estos contadores deben llenar ciertas exigencias en esos países, como son las Certificaciones de Idoneidad. El profesional después de completar sus estudios básicos de Contaduría, puede optar por cualquiera de las siguientes certificaciones: CFE, Examinador Certificado de Fraudes, y CIRA, Contador Certificado de Insolvencias y Reorganizaciones.

Para el Contador que se inicia en la Contaduría Forense, la primera certificación es la CFE, y para obtenerla debe demostrar como mínimo  dos años de experiencia profesional y aprobar las cuatro áreas del examen. El cuestionario sólo se suministra en un disco blando y una vez instalado el candidato tiene treinta días para  contestarlo. Las cuatro áreas definidas son: Transacciones Financieras, Investigación, Elementos Legales y Criminología.

Para aprobar cada área se ofrecen como máximo tres oportunidades, las cuales deben ser utilizadas en forma consecutiva. El costo del examen es aproximadamente de 200 dólares.

La segunda certificación es el CIRA. Para acceder a este certificado se requiere demostrar como mínimo cinco años de experiencia en Contaduría Pública, dentro de los cuales deben haberse acumulado al menos 4.000 horas en Contaduría de Insolvencias y Reorganizaciones. El examen en este caso es sustancialmente diferente de cualquiera otro de la profesión contable y se compone de tres áreas básicas: Información Financiera e Impuestos; Casos de Infidelidad de la Administración y Quiebras; Planes de Desarrollo y Contaduría. Cada parte cuesta 500 dólares e incluye un curso de entrenamiento seguido de un examen final.

Estas certificaciones no constituyen licencias para la práctica profesional sino constancias o evidencias sobre la calificación de los profesionales. Los Contadores Forenses certificados pueden especializarse en actividades como la de Auditor de Fraudes, Investigador, Profesional en Prevención de Pérdidas o Especialista en el Soporte Procesal. Algunos son vinculados en el servicio público, tanto en las agencias de investigación como en las Direcciones de Impuestos Internos y Externos.

·          Campo de acción del auditor forense

Los tiempos modernos exigen de la profesión contable nuevas tareas y presenta nuevos retos, el fraude, la corrupción y el más nuevo el “terrorismo” están haciendo que el profesional de contaduría sea más especialista y más experto en su labor.  Por esto la Auditoría Forense se presenta como una opción válida para que el trabajo sea más eficaz en estos difíciles momentos.  La sociedad espera que el contador público brinde seguridad necesaria para que los grupos terroristas reconocidos, no puedan financiarse y utilicen los sistemas financieros para estos fines.  La ONU así lo ha entendido y por esto solicita se conformen grupos de Auditores Forenses expertos que investiguen y den a la luz la forma y los medios que emplean los Terroristas para lavar y financiar sus operaciones ilícitas.

ü      Cuantificación de pérdidas financieras (disputas entre accionistas, demandas de seguros arbitramento).

Disputas comerciales

En este campo, el auditor forense se puede desempeñar como investigador para comprobar algunos hechos tales como:

Ø      Disputas entre accionistas y compañeros.

Ø      Reclamos por rompimiento de contratos.

Ø      Disputas por compra y venta de compañías.

Ø      Reclamos por determinación de utilidades.

Ø      Reclamos por rompimiento de garantías.

Ø      Disputas por contratos de construcción.

Ø      Disputas por propiedad intelectual.

Ø      Disputas por costos de proyectos.

Ø      Expropiaciones.

Ø      Demandas de lesiones personales.

Ø      Irregularidades e infracciones.

Ø      Disputas matrimoniales, las separaciones, los divorcios.

Ø      Herencias.

Discrepancias  entre socios y accionistas.

“Las diferencias   entre los socios y accionistas conllevan con frecuencia la participación del Contador Forense, ya que las diferencias presentadas se debe a la participación de uno de los socios dentro de la Administración, llevando a generar desconfianza en el manejo entre ellos.

 Unos de los motivos de frecuentes  diferencias son:

Ø      Las remuneraciones  o compensaciones de los socios administradores o sus familiares,

Ø      El valor de las acciones o derechos   para la venta.

Ø      Las transacciones realizadas con terceros vinculados con los administradores.

Este  es uno de los casos  en que  la intervención de un contador  que sea de la confianza  de las dos partes  puede conducir a que se realice  una transacción,  en vez de ventilar  el conflicto  a través de  un proceso. Si se llegare a  utilizar las vías  judiciales, una de las partes  o ambas  requieren  de la ayuda  de un Contador Público en la solución del conflicto.

Demandas de seguros

Tanto la preparación como la valoración de reclamos de seguros.

 

Ø      Reclamos por devolución de productos defectuosos.

Ø      Reclamos por destrucción de propiedades.

Ø      Reclamos por organizaciones y procesos complejos.

Ø      Verificación de supuestos reclamos.

Valoración

El auditor forense puede determinar la valoración de:

Ø      Marcas.

Ø      Propiedad intelectual.

Ø      Valoraciones de acciones y negocios en general, incluyendo las compañías de Internet.

Otros

Estos no son los únicos campos de acción de la auditoria forense, cada día se descubren nuevos campos de trabajo donde los auditores forenses pueden desempeñarse, pero también depende de la administración de las empresas determinar el costo/beneficio de realizar una auditoría forense. En Estados Unidos se está discutiendo en este momento si algunos de los arreglos extrajuicio a que se han llegado (por ejemplo, uno de una firma de auditoría que pagó $355 millones de dólares por no llegar al final de una auditoria forense) justifica la realización de esas auditorias, cuando la responsabilidad corresponde a la administración de las compañías.

La administración de la empresa tiene la responsabilidad de prevenir la ocurrencia de irregularidades que conlleven a desvirtuar la información financiera que se representa finalmente en forma de estados financieros. Esto conduce a instituir un ambiente de control diseñado para identificar y erradicar de manera efectiva cualquier acto fraudulento que pueda suceder y que traiga como consecuencia la presentación de información financiera inexacta.

ü      Investigación criminal (fraude, falsificación, lavado de activos, otros actos ilegales).

Para hacer énfasis en el auditor forense con perfil de contador, queremos referirnos con mayor profundidad a la actuación de este profesional en la investigaciones legales y para ello acudiremos a los procedimientos que se siguen especialmente en las investigaciones criminales de los Estados Unidos en materia de rentas internas y lavado de activos, resaltando que es en este país en donde la auditoría forense se ha desarrollado con mayor rapidez en los últimos años:

Todo parte especialmente en la materia prima de las investigaciones (la información) la cual puede proceder de cualquier lugar, los métodos y los medios para identificarla y obtenerla son tan diversos como los aspectos que se investigan.

Para el investigador, los tiempos actuales representan un gran reto; en ninguna época había tanta información disponible como en la presente era, aunque tradicionalmente la fuentes de investigación criminal se limitaban a informantes, entrevistas, órdenes de allanamiento, vigilancia y seguimiento, entre otros, la sofisticación empleada por los criminales, obliga a los investigadores a revolucionar la investigación criminológica.

Es esencial clasificar la información y obtener la útil y correcta, la información servirá para corroborar la declaración de testigos, como por el contrario para impugnar reclamaciones del sujeto investigado.

Para el caso del uso de métodos indirectos como la investigación fiscal, se puede determinar la verdad, mediante pruebas relacionadas con la situación financiera del sujeto en un momento dado, por ejemplo, estados financieros que pueden negar la existencia de una fuente legítima o confirmar la existencia de unos ingresos no declarados, igualmente con esta información se pueden rastrear bienes obtenidos ilegalmente o para identificar bienes ocultos, lo más importante aquí, es el saber cómo encontrar información correcta para rastrear transacciones financieras.

Los fraudes pueden ser de una gran variedad y por tanto es muy difícil establecer un procedimiento estandarizado que permita a los auditores la investigación sistemática de fraudes, ya que éstos por su naturaleza son imaginativos y por tanto sus variedades y posibilidades son innumerables.

Como sea que el fraude no es un hecho demasiado frecuente, el auditor no puede en la mayoría de los casos desarrollar demasiada experiencia en su investigación, aunque sí puede conocer teóricamente la mecánica de los tipos más importantes de fraude.

El auditor puede llegar a tener un conocimiento del fraude por muchos caminos: denuncias personales o anónimas, sospechas por parte de la dirección, anomalías al establecer series analíticas, actuaciones sospechosas, etc., pero también se puede descubrir un fraude en el transcurso de una fiscalización ordinaria, aunque esto no sea muy frecuente.

Así pues, como posible sistemática para su investigación, el control del cumplimiento de la legalidad tiene que figurar en toda fiscalización y el auditor debe evaluar el control interno del ente fiscalizado para conseguir una razonable seguridad que los errores, actos ilegales o abusos serán descubiertos;  seguridad que, evidentemente, no podrá ser nunca absoluta.

Las medidas tomadas por los auditores en cada fiscalización deberán prever la posibilidad de que existan irregularidades, pero que sin que tal previsión se convierta en el objetivo principal del trabajo a realizar, salvo en aquellos casos específicos de investigación.

Del cuidado y diligencia profesional y de una adecuada evaluación de control interno depende la responsabilidad del Auditor frente al fraude (SAS 53 Y SAS 82).

Fraude. Él término se refiere a un acto intencional realizado por uno a varios  individuos, ya se trate de administradores, empleados, o terceros, que da como resultado una representación equivocada en los Estados financieros.

 

Es “Despojar mediante engaño” a persona natural o jurídica, se llaman delitos de cuello blanco a entes corporativos, dos categorías:

Ø      Adueñarse de fondos (efectivo o valores) o activos de la empresa.

Ø      La declaración falsa de la situación financiera de la empresa (omisión de operaciones, registros falsos, amortizaciones o depreciaciones no efectuadas o hechas en tiempos asignados inadecuadamente o manipulación de los registros contables de un ente económico).

El incremento de la morosidad en las colocaciones del sistema financiero, tiene estrecha relación con el riesgo que implica para el sistema el endeudamiento con negocios que no gozan de buena salud económico – financiera.

Gobierno.  Los contadores forenses pueden asistir al gobierno. Como Herramienta frente a la Corrupción.

 

Otras modalidades de fraudes en las organizaciones empresariales

Manejo circulante

Ø      Caja menor y adulteración de transacciones

Ø      Recibos provisionales

Ø      Dobles reembolsos.

Ø      Apropiación indebida de dinero sin registro.

Ø      Jineteo de efectivo o cheques.

Ø      Sustitución de dinero por cheque o tarjeta.

Ø      Consignaciones adulteradas.

Ø      Destrucción de facturas y comprobantes.

Ø      Autopréstamos.

Ø      Clonación de recibido en operaciones de efectivo.

Ø      Complicidad en atracos.

Ingenierías contables

Ø      Incremento de gastos de viaje y representación.

Ø      Falta de legalización de anticipos.

Ø      Creación de activos o pasivos ficticios.

Ø      Compras inexistentes.

Ø      Pagos dobles a proveedores.

Ø      Cargos indebidos a clientes.

Ø      Falta de oportunidad en las conciliaciones

Manejo indebido de los activos

Ø      Uso indebido de líneas telefónicas.

Ø      Uso indebido de computadoras.

Ø      Riesgos por programas no protegidos.

Ø      Actividades prohibidas en las instalaciones.

Uso indebido de claves de acceso

Ø      Claves compartidas en horas no hábiles.

Ø      Protección de claves en las mismas instalaciones.

Ø      Claves permanentes sin cambios oportunos.

Manejo de títulos,  facturas o documentos negociables

Ø      Omisión de control consecutivo.

Ø      Documentos gemelos o alternos.

Evasión y elusión de impuestos

Ø      Modalidades contables.

Ø      Violación de principios de contabilidad.

Ø      El contrabando.

Ø      Controles de la Administración de Impuestos Nacionales.

Combinación de modalidades

Modalidades de fraude  bancario

Robando o sustrayendo valores.  Este tipo de fraude suele ser demasiado complicado por la serie de controles físicos que se deben pasar.  Sin embargo, aún existe.

Falsificando cheques.  Esta sigue siendo la principal fuente de fraude en el sector bancario, en gran parte por la excelente calidad de las falsificaciones.

Manejo de transferencias.  Las empresas demandan un movimiento rápido y efectivo de sus fondos, cuyo monto de transacciones alcanza volúmenes enormes.  Los bancos tienen que responder a ese reto prestando el servicio más rápido y ágil posible.  Para evitar fraudes, establecimos una serie de controles bastante efectivos.  Por ejemplo,  cada vez que un cliente nos pide una transferencia por teléfono, por fax o por carta, siempre hay una persona independiente dentro del banco que llama al origen y pide que certifique los datos de esa operación.

Falsificando facturas de proveedores.  Esta modalidad se da en coalición con otro empleado.  Hay un dicho que reza :  “En cuanto dos empleados se pongan de acuerdo, se pueden robar el banco”.  Por ello, siempre debe haber un tercero verificando independientemente todas aquellas actividades o transacciones que pudieran resultar en un fraude.

Interceptando o modificando instrucciones electrónicas de pago.  Personas muy preparadas interceptan una serie de transferencias de varias compañías, generando pérdida bastante importante.

Recibir depósitos de clientes y no contabilizarlos.  Cuando un empleado desarrolla una relación muy estrecha y directa con sus clientes,  a veces se genera una confianza corroída que lleva a que el cliente, por mala cultura financiera, entregue fondos sin pedir a cambio recibos ni se preocupe por recibir el extracto con la frecuencia y la forma debida.

Conseguir que un Banco emita una carta de garantía (Prime Bank Instrument).  Este negocio tuvo un auge fantástico a principios de los 90, cuando muchos empleados e instituciones, por falta de conocimiento, llegaron a emitir este tipo de instrumentos.  Afortunadamente hoy en día se sabe cómo funcionan y qué tipo de instrumentos existen, pero aún así se sigue emitiendo y continúan en circulación.

Otras modalidades que también son importantes fuentes de fraude:

Ø      Concediendo préstamos a clientes inexistentes

Ø      Manipulando la contabilidad

Ø      Ofreciendo garantías

Ø      Corrompiendo a un empleado del banco.

Cuentas de mayor riesgo en investigaciones de lavado de dinero

La Federación Internacional de Contadores (IFAC) insta a los contadores del mundo para tomar parte en los esfuerzos de combatir el lavado de dinero.  El Consejo Directivo de IFAC aprobó la liberación de un documento para prevenir el lavado de dinero para la diseminación a sus 156 organizaciones miembros y sus 2.4 millones de contadores y difunde extensamente el documento en su sitio (http://www.ifac.org).

Tradicionalmente, se usan la cuentas de ventas o ingresos operacionales para dar apariencia de legalidad a capitales ilícitos, mediante ingresos ficticios soportados en dobles contabilidades que justifican entradas de dinero a la caja. 

Sin embargo, hay otras figuras contables utilizadas con el mismo fin,  ejemplo: 

Ø      Contabilizar créditos ficticios para justificar movimientos de efectivo en el momento de su pago.

Ø      Obtener créditos con Bancos o entidades financieras y hacer prepagos con dinero ilícito.

Ø      Constituir depósitos a término en los mismos países en los cuales se obtuvo dinero ilícito y llevar el título a otros países para garantizar préstamos en la banca, para luego no pagar las obligaciones obtenidas, razón por la cual, estas entidades se ven obligadas a exigir el valor.

ü      Práctica profesional (negligencia como auditor o contador, faltas a la ética y al buen gobierno corporativo)

Negligencia Profesional

Cuantificación de pérdidas causadas por negligencia.

Ø      Cubre todas las profesiones incluyendo: Contaduría, Medicina, Derecho e Ingeniería.

Ø      Evidencia de expertos en Normas de Auditoria y de Contabilidad.

Ø      Asesoría a demandantes y acusados.

El fraude, como tal, no es únicamente un problema de ética individual, sino de ética en los negocios.

Los principios éticos se han revitalizado, ya que si se trata de alcanzar fama y fortuna, el medio como se logra pasa a segundo plano.

Faltas a la ética y al buen gobierno corporativo

Entre el 1 de Enero y el 30 de Junio de 2002, 114 pleitos fueron presentados contra uno o más de los Directores Ejecutivos o Presidentes de las más grandes corporaciones de Estados Unidos. Debido al obstáculo inherente en el Acta Reformatoria de Litigación para los Valores Privados de 1995, muchas de estas acciones no incluyen una demanda contra los auditores externos de estas corporaciones. Sin embargo, simplemente porque no sean nombrados en la demanda inicial no quiere decir que los auditores hayan salido del problema. Usualmente eso quiere decir que los abogados demandantes incluirán los auditores como acusados después de que ellos han tenido el tiempo para desarrollar la cantidad de evidencia necesaria para incluirla en la demanda. Ellos también podrían presentar una demanda contra la firma de auditores en una Corte Estatal. Al revisar estas demandas, se encontró que el 64% involucran asuntos relacionados con la contabilidad y/o violaciones de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, lo cual se convierte en un record de todos los tiempos.

De acuerdo con un estudio de 2001 hecho por Cornerstone Research, “aproximadamente 40% de los arreglos involucran violaciones a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados...Casos involucrando argumentos de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados han llegado a acuerdos por montos más grandes, en general, que aquellos casos que no involucran argumentos de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y esta diferencia fue más grande en 2001 que en los años anteriores”. Lo que preocupa de lo explicado anteriormente, es que estos casos que han llegado a acuerdos, no son casos que han sido presentados en el 2001. Estos arreglos del 2001 pueden involucrar casos que han estado en litigio por los pasados tres o más años. Si la tendencia del valor de los acuerdos por los casos con argumentos de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados está aumentado, como se verán estos valores cuando los casos de 2001 y 2002 alcancen el punto de acuerdo, teniendo en cuenta que en estos años se han presentando los casos más grandes de bancarrotas por problemas contables?.

Otro desarrollo sorprendente es el porcentaje de litigios que involucran asuntos relacionados con la contabilidad y/o violaciones de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Hasta hace poco este porcentaje había sido consistentemente inferior al 50% y ahora es del 64%.

Los siguientes son algunos ejemplos de las demandas que han sido presentadas. Algunas de las violaciones son o han sido muy usadas en el pasado pero otras involucran una creatividad significante.

Nosotros recomendamos una revisión de esta lista. Esta puede proveerle algún conocimiento valioso sobre las demandas presentadas y algunas preguntas que Ud. puede necesitar como auditor buscando cumplir plenamente sus funciones.

Ejemplos de demandas presentadas en juicios o litigios relacionados con Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados

Ø      Faltas por no incluir en los estados financieros, todos los ajustes necesarios para una “razonable presentación” de los resultados financieros en violaciones de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados

Ø      Falta de revisión en las ventas del fin del trimestre que se utilizaron para alcanzar las ventas pronosticadas.

Ø      Falta de controles internos adecuados y por lo tanto, ser incapaz de determinar la verdadera condición financiera de la compañía

Ø      Fallas para identificar adecuadamente el impacto contable y financiero de los pasivos contingentes

Inversiones en subsidiarias, afiliadas, entidades de propósito especial (SPE) y uniones temporales

Ø      Crear una entidad fuera de balance a las cuales fueron trasladadas ciertas inversiones de Internet

Ø      Ocultar gastos a través de uniones temporales

Ø      Ocultar transacciones materiales con compañías relacionadas

Ø      Incluir valores falsos o equivocados de las inversiones de la compañía en empresas propias

Ø      Fallas al revelar los resultados financieros de una unión temporal

Ø      Fallas al no revelar métodos apropiados de contabilidad en conexión con ciertas adquisiciones

Ø      Fallas al no revelar obligaciones contingentes para hacer inversiones adicionales en ciertas compañías adquiridas parcialmente

Reconocimiento de Ingresos

Ø      Solicitar el pago de US$1 millon por la firma del inversionista para simular documentos de transacciones antes del 30 de Septiembre de 2000, para inflar los ingresos y las utilidades de la compañía

Ø      Aumentar los ingresos artificialmente extendiendo los contratos en la mitad de su vigencia

Ø      Registrar todos los ingresos de la venta de una licencia de un programa, sin cancelar o reversar los ingresos por el periodo por el cual la compañía ha reconocido ingresos bajo la anterior licencia con lo cual se reconocen dobles ingresos por un mismo periodo de licenciamiento

Ø      Vender activos de la compañía pagados mediante fondos categorizados como inversiones de capital y luego categorizar el producto recibido de la venta de estos activos como ingresos, así la deuda fue subestimada y los ingresos sobreestimados y el título vendido a un precio más alto en comparación con el precio que se hubiera determinado si la verdad hubiera sido revelada

Ø      Reconocimiento de ingresos de compañías en las cuales la compañía ha invertido (ingreso de “ida y vuelta”)

Ø      Fallas al no reportar irregularidades en ingresos inflados

Ø      Involucrarse en el comercio de energía “ida y vuelta” para incrementar artificialmente los ingresos

Ø      Incluir pagos conjuntos de consumidores por recetas médicas como ingresos

Ø      Reconocer como ingresos valores que fueron condonados a los clientes

Ø      Reconocer ingresos de ciertos tipos de “transacciones de permuta o trueque”

Ø      Fallas en la revisión del método contable de los ingresos

Ø      Violaciones a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados al registrar inapropiadamente ingresos por contratos contingentes

Ø      Cambiar la política de reconocimiento de ingresos para poder reconocer ingresos en ordenes de cambio o reclamos relacionados con sobrecostos que los clientes no han aprobado

Ø      Reportar crecimiento en ingresos que incluyen ingresos generados por nuevas compañías adquiridas

Ø      Registrar ingresos en contratos de licenciamiento de información antes de que la información haya sido seleccionada y entregada a los clientes

Ø      Violación de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados al registrar ingresos por contratos contingentes

Ø      Registrar ingresos que luego tiene que ser reversados

Goodwill, Activos Intangibles y otros Activos Amortizables

Ø      Reportar utilidades que fueron artificialmente infladas debido a la falla de la compañía para registrar amortizaciones de goodwill y otros activos intangibles asociados con las fusiones

Ø      Incluir valores falsos o equivocados de goodwill y otros activos intangibles

Ø      Demorar la amortización de billones de dólares de activos deteriorados o dañados, inflando artificialmente los resultados operativos de la compañía

Ø      Fallas al clasificar inapropiadamente  “material mineralizado” como “reservas probables” sobreestimando el ingreso neto

Ø      Usar gastos asociados con adquisiciones de la compañía para disfrazar las caídas en las ventas

Manipulaciones del Inventario

Ø      Fallas para reconocer una provisión por pérdida de inventario y compromisos de compra de inventario

Ø      Fallas al revelar que la compañía estuvo enfrentando escasez significante de inventario y estuvo experimentando problemas con sus controles internos, los cuales podrían resultar en que la compañía tuviera que incurrir en costos adicionales asociados con la terminación de sus contratos de arrendamientos y con la remodelación de la mitad de sus almacenes de ventas

Ø      Registro de más de US$40 millones de inventario en el primer trimestre de 2001 que incluyen provisiones que le permiten a los clientes demorar pagos o devolver mercancías o incluir productos que nunca salieron de la bodega

Ø      Clasificar inventario como equipo de capital

Ø      Emplear inapropiadamente  prácticas de contabilidad de inventarios y reservas violando los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados

Ø      Emplear inapropiadamente  prácticas de contabilidad relacionadas con el reconocimiento de descuentos de proveedores y la contabilidad de inventarios

Ø      Fallas para asegurarse que los inventarios de la compañía fueron reportados al menor costo o al costo de mercado

Salud 

Ø      Fallas al revelar que un Balance de una compañía no estaba presentando la situación real, que la compañía estaba violando la ley en el mantenimiento de sus propiedades y que no cuidaba apropiadamente a sus pacientes

Cuentas por Cobrar

Ø      Aplicación de un método de contabilidad que no cumple con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados el cual resultó en una subestimación material de US$2.7 millones de dólares por deudas malas

Otros

Ø      Registrar como utilidades en el tercer trimestre de 2000, un único pago por regalías en exceso de US$10 millones, permitiendole a la compañía cumplir con sus proyecciones para el trimestre

Ø      Fallas al contabilizar cuentas por costos de escalación y compensaciones no salariales

Ø      Fallas al contabilizar gastos incurridos por la compañía los cuales fueron pagados por compañías relacionadas en el periodo

Ø      Fallas al registrar gastos debido a acuerdos de deuda con compañías relacionadas

Ø      Subestimación de gastos de intereses omitiendo contratos de fiadores

Ø      Fallas al revelar información requerida por la Comisión Nacional de Valores (SEC) relacionadas con litigios pendientes incluyendo un reclamo de arbitración pendiente que finalmente resultó en una sentencia de US$5 millones de dólares

Ø      Fallas al no adoptar efectivas y apropiadas estrategias de compensación contra la volatilidad de los precios de las materias primas

Como podemos ver en los ejemplos anteriores tomados de casos reales fallados en el primer semestre de 2002 en Estados Unidos, son muchas las violaciones de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados pero son muy pocas las medidas tomadas para prevenir esta situación.

Teniendo en cuenta que los grandes casos de fraude contable se han presentado en el 2002 y que están todavía en proceso de investigación, no queremos imaginarnos las violaciones a las normas que se descubrirán.

Asimismo si durante este año se han triplicado las correcciones voluntarias de los estados financieros de las grandes compañías de los Estados Unidos con relación a los años anteriores, es de suponer que estas correcciones incluyen las correcciones de errores contables o las correcciones por interpretaciones amañadas de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.

Debemos aprovechar esta experiencia americana para revisar nuestros propios errores en materia contable, teniendo en cuenta que en Colombia tenemos los siguientes agravantes:

Ø      Las Normas de Contabilidad son expedidas por el gobierno

Ø      La mayoría de las normas contables están ajustadas para cumplir con la legislación tributaria

Ø      Todos los estamentos gubernamentales y en especial las Superintendencias emiten su propia normativa contable sin tener en cuenta los argumentos técnicos contables que puedan aportar las compañías para sustentar la razonabilidad de los registros basándose en las Normas Internacionales de Contabilidad. En ocasiones dos o más Superintendencias tienen diferentes opiniones y por consiguiente normas de contabilidad diferentes para un mismo hecho económico

Ø      El Consejo Técnico de la Contaduría Pública sólo emite Orientaciones Profesionales que de  acuerdo con la ley no son de obligatorio cumplimiento

Ø      Colombia no ha adoptado, armonizado o adaptado las Normas Internacionales de Contabilidad, lo cual genera un vacío técnico principalmente en lo relacionado con los nuevos negocios o hechos económicos o con la contabilización de nuevos instrumentos financieros

Ø      No existen suficientes centros de investigación contable

Ø      La educación contable de las universidades no cumple con los estándares internacionales de calidad, salvo algunas excepciones

Ø      Aunque existe la Contaduría General de la Nación, la contabilidad pública aún no posee el desarrollo suficiente.

Todos estos agravantes hacen necesario que todos los contadores tomen conciencia de su compromiso para mejorar la credibilidad de nuestra profesión y cumplir con nuestro Código de Etica, lo que redundará en recuperar la confianza de los inversionistas y hacer prevalecer el interés público que es la base moral y ética de nuestra profesión.

El buen gobierno corporativo se basa en principios lógicos como la equidad, la honestidad, la solidaridad y la justicia, tanto para con los grupos de interés como para la sociedad en general, que no puede verse afectada por las inescrupulosas actuaciones de delincuentes de cuello blanco asentados en el poder de las corporaciones y de las empresas públicas.

No se trata de identificar el buen gobierno corporativo con un simple código de ética o código de conducta, que de acuerdo con lo observado queda plasmado solo en la teoría y no en el sentir de quien lo lee.

De acuerdo a estándares internacionales emitidos en el nuevo acuerdo de Basilea II y el pronunciamiento de la organización para la cooperación y el desarrollo económico OCDE, el código de buen gobierno corporativo debe contener procedimientos claros que comprometan a los integrantes de una organización, respecto a:

1)     Estructura organizacional de la compañía; un análisis al organigrama, permitirá determinar concentración de poder, líneas staff, comités de decisión y eficiencia en la comunicación intradepartamental.

2)     Políticas y división de funciones; las políticas escritas en manuales de funciones, de procedimientos y códigos de conducta permiten determinar las responsabilidades , el empoderamiento, el camino a seguir ante conflicto de intereses y las reglas de conducta de los directores, administradores y principales ejecutivos integrantes de la organización, para asegurar decisiones tomadas con objetividad.

3)     Directrices estratégicas; El gobierno de las sociedades debe aterrizar y comunicar a todos los interesados, la visión de la empresa, metas y estrategias éticas, para alcanzar objetivos viables, haciendo coincidir los valores corporativos con los valores de sus integrantes.

4)     Administración de riesgos; la creación de un comité de análisis y control de riesgos, facilitará una cultura preventiva, apoyada por comités de auditoría, comités de gestión de activos, pasivos y tesorería, los cuales evaluarán y medirán el impacto de los riesgos operacionales, de mercado y de reputación, para determinar controles internos efectivos y puntuales que aseguren el cumplimiento del objeto social, la confiabilidad de los procesos, la razonabilidad de la información y la no movilización de dineros ilícitos.

5)     Manejo de información y reportes; El marco del gobierno de las sociedades debe asegurar la calidad, confiabilidad, trasparencia y oportunidad de la información financiera y no financiera, incluidos los resultados basados en métodos contables apropiados, el futuro financiero a corto, mediano y largo plazo de la organización originados en datos reales, la protección de los activos, la propiedad y la gestión de quien gobierna la compañía.

6)     Infraestructura tecnológica; el marco del buen gobierno corporativo debe tener en cuenta que los cambios generados especialmente por la tecnología en comunicaciones facilita la dispersión de la propiedad de la empresa y por ello su control tiende a ser virtual, esta nueva realidad demanda nuevas prácticas ajustadas a canales de información sistémicos y en tiempo real.

El no cumplimento de estos compromisos inciden directamente en la calificación de riesgo país o en el desmejoramiento de la confianza empresarial para quienes incumplen, este hecho se reflejará en mayores costos financieros por el riesgo y en sanciones civiles o penales de acuerdo a la nueva ley Sarbanes-Oxley la cual se convierte en una verdadera revolución de gobernancia corporativa al requerir a cualquier ejecutivo para que explique con evidencia convincente el registro de información contable y financiera.

·          SEC (Securities Exchange Comisión de E.U.) y Bolsa de Valores.

Registro obligatorio.

Después de 180 días de notificados por la Comisión Nacional de Valores, SEC, solamente las firmas de contabilidad serán capaces de preparar, publicar, o para tomar parte en la preparación o la emisión de cualquier reporte de auditoría para cualquier emisor.

Las aplicaciones tendrán que incluir:

Ø      Los nombres de todos los emisores para los cuales la firma preparó o emitió reportes de auditoría durante el año inmediatamente anterior y esperan preparar o publicar los informes durante el año actual;

Ø      Los honorarios anuales recibidos de cada  emisor para la auditoría, y otros servicios de contabilidad, y para otros servicios que no sean de auditoría, respectivamente;

Ø      Otra información financiera actual del más reciente año fiscal completado de la firma;

Ø      Una declaración de las políticas de control de calidad;

Ø      Una lista de todos los contadores que participan y/o contribuyen en la preparación de reportes de auditoria, junto con la información de la licencia o certificación;

Ø      Información relacionada con las acciones criminales, civiles o administrativas, o procedimientos disciplinarios pendientes contra la firma o contra alguna persona asociada con respecto a cualquier reporte de auditoria; y

Ø      Las copias de cualquier revelación periódica o anual presentada por un emisor con la Comisión Nacional de Valores (SEC) durante el año inmediatamente anterior que revela los desacuerdos contables entre el emisor y la firma en conexión con el reporte de auditoria.

Cada firma debe también, por lo menos anualmente, actualizar la información. Ambos,  las aplicaciones y los informes anuales, estarán disponibles para la inspección pública sujetas a las reglas de confidencialidad.

Establecimiento de Normas.

La Junta tiene el poder de establecer y enmendar la auditoria y certificación relacionada, el control de la calidad, y las normas éticas propuestos por grupos profesionales designados de contadores y grupos consultores. La Junta incluirá en esos estándares los siguientes requisitos para las firmas de contabilidad:

Ø      Preparar  y mantener por un período de no menos de siete años, los papeles de trabajo de auditoría, y otra información relacionada con cualquier reporte de auditoría que soporte las conclusiones en el reporte;

Ø      Proporcione una segunda revisión de un socio y la aprobación de ese reporte de auditoría, y de la aprobación que está de acuerdo en su emisión, por una persona calificada asociada con la firma, que sea diferente de la persona que tuvo a cargo la auditoria, o por un revisor independiente; y

Ø      Describir en cada reporte de auditoría el alcance de las pruebas del auditor de la estructura del control interno y los procedimientos del emisor, y presentar los hallazgos del auditor de tales pruebas, una evaluación prescrita de sí la estructura del control interno y los procedimientos reúnen ciertos criterios, y una descripción de las debilidades materiales en los controles internos, en los cuales se incluye el sistema de control interno para prevenir, detectar y reportar operaciones sospechosas de lavado de dinero y activos.

Las inspecciones, las investigaciones, y los procedimientos disciplinarios.

La Junta conducirá un programa continuo de inspecciones de conformidad anualmente para las firmas que proporcionan regularmente más de 100 auditorias, y no menos frecuentemente que una vez cada tres años para las otras firmas. Unas inspecciones especiales también se llevaran a cabo. La Junta establecerá los procedimientos para la investigación y para disciplinar a las firmas y a las personas asociadas que incluyen la emisión de una citación para requerir el testimonio, y de la producción de cualquier documento en la posesión de cualquier persona, inclusive de cualquier cliente de la firma. Las indagatorias disciplinarias no serán públicas a menos que ordenado por la Junta y con el consentimiento de las partes. La Junta puede imponer las sanciones disciplinarias o correctivas que determinan apropiadas, incluyendo:

Ø      La suspensión temporal o la revocación permanente del registro;

Ø      La suspensión temporal o permanente de una persona asociada  con la firma;

Ø      La limitación temporal o permanente en las actividades, en las funciones, o en las operaciones de la firma o la persona;

Ø      Una pena civil en dinero para cada infracción, en una cantidad igual sin superar más de US$100,000 para una persona natural o US$2 millones para cualquier otra persona; y en el caso de cierta intención o de conducta intencional instruida, no más de US$750,000 y US$15 millones, respectivamente;

Ø      La censura.

Ø      La educación y el entrenamiento profesional adicional.

Las sanciones se pueden imponer a la firma o sobre su personal de supervisión si hay fallas para supervisar razonablemente a una persona asociada que comete una infracción.

Las firmas extranjeras de contabilidad que preparan o proporcionan una auditoría están sujetas a las mismas normas de las  firmas de EE.UU., a menos que ese registro no proporcionara una base para someter a esa firma a la jurisdicción de las Cortes Federales o Estatales, diferentes de las  controversias entre tales firmas y la Junta. La financiación de la Junta vendrá de los emisores de valores públicos.

Definida la  Independencia del Auditor

Los servicios diferentes de la auditoría que un auditor no puede hacer están específicamente definidos, y los requisitos que el auditor debe cumplir para mantener la independencia están específicamente delineados.

Servicios diferentes de Auditoría prohibidos.

En los primeros 180 días después que la Junta comience las operaciones, será ilegal para una firma de contabilidad registrada (y para cualquier persona asociada, hasta el punto determinado por la SEC) proporcionar a una compañía que audita, contemporáneamente con la auditoría, servicios diferentes de auditoría, incluyendo:

1.      La teneduría u otros servicios relacionados con los registros contables o estados financieros del cliente auditado;

2.      El diseño y la implementación de sistemas de información financiera;

3.      Los servicios de evaluación o valoración, las opiniones legales, y otras opiniones;

4.      Servicios actuariales;

5.      Servicios de outsourcing de auditoría interna;

6.      Funciones administrativas o de recursos humanos;

7.      Corredor o distribuidor, consejero de inversión, o servicios de banca de inversión;

8.      Servicios legales y de peritaje no relacionados con la auditoria; y

9.      Cualquier otro servicio que la Junta determine que no es permisible.

Una firma puede proporcionar cualquier otro servicio diferente de auditoría, inclusive servicios tributarios, y la Junta puede, sobre una base de caso por caso, establecer las excepciones a las prohibiciones. Todos los servicios de auditoria (las cuales pueden proveer cartas de conformidad que proporcionan con respecto a suscripción de valores o auditorias reglamentarias para compañías de seguro ordenadas por la ley del estado) y otros servicios diferentes de auditoria, deben ser preaprobados por el comité de auditoria del emisor. Los servicios diferentes de auditoría realizados por los auditores deben ser revelados a los inversionistas.

Rotación del socio de la auditoría.

Ahora se requiere la rotación del socio de la auditoría. Es ilegal proporcionar los servicios de auditoría a un emisor si el socio líder de la auditoría (o coordinador), o el socio de la auditoría responsable de revisarla, ha realizado servicios de auditoría para ese emisor en cada uno de los cinco años fiscales anteriores del emisor. Un estudio será conducido para la rotación obligatoria de las firmas de auditoría.

Reportes a los Comités de Auditoría.

Cada firma que realiza una auditoría debe informar al comité de auditoría del emisor:

1.      Todas las políticas y prácticas  contables críticas a ser usadas;

2.      Todos los tratamientos alternativos de información financiera con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (GAAP) que han sido discutidos con los oficiales de administración del emisor, las ramificaciones del uso de tales revelaciones alternativas y tratamientos, y el tratamiento preferido por la firma; y

3.      Otras comunicaciones escritas entre la firma y la administración del emisor, tales como la carta de gerencia o el cuadro de diferencias sin ajustar.

La prohibición de contratar empleados de las firmas auditadas.

La ley agrega una prohibición a las compañías que implican que empleen a antiguos empleados de la firma de contabilidad. Una firma de contabilidad no puede realizar cualquier servicio de auditoría si un Presidente o Director Ejecutivo, un Contralor, un Gerente Financiero, un Gerente de Contabilidad, o cualquier persona sirviendo en una posición equivalente para el emisor, fueron empleados por la firma y tomaron parte en cualquier cargo en la auditoría de ese emisor durante un período de un año anterior a la fecha de la iniciación de la auditoria.

Impacto en la Regulación Estatal.

El Congreso está enterado del efecto hacia otras jurisdicciones que tiene la ley. La ley específicamente establece que:

”Las apropiadas autoridades regulatorias del Estado deben hacer una determinación independiente de los estándares apropiados aplicables, particularmente tomando en consideración el tamaño y la naturaleza del negocio de las firmas de contabilidad que ellos supervisan y el tamaño y la naturaleza del negocio de los clientes de esas firmas."

Responsabilidad corporativa

Los cambios en las reglas del gobierno corporativo son extensos, ambos en el nivel ejecutivo y en el comité de auditoria. Implica nuevas responsabilidades así como también prohibiciones.

Supervisión más independiente.

El comité de auditoría, como un comité de la Junta Directiva, será directamente responsable del nombramiento, de la compensación, y de la supervisión de cualquier firma de contabilidad que prepara o publica un reporte de auditoría o haciendo un trabajo relacionado. La firma informará directamente al comité de auditoría.

Cada miembro del comité de auditoría debe ser un miembro de la Junta Directiva del emisor, y debe ser independiente. Ellos tienen específicamente  prohibido, así como los miembros del comité de auditoría, de la Junta Directiva, o de cualquier otro comité de la Junta, de aceptar honorarios por consultoría, asesoría, u otro honorario compensatorio del emisor, y no puede ser una persona afiliada o una sucursal del emisor. La SEC puede establecer las excepciones.

Para llevar a cabo sus deberes, el comité de auditoria tiene la autoridad para comprometer el consejo independiente y a otros asesores, y le deben dar la financiación apropiada. Al comité de auditoría se le requiere para que establezca los procedimientos para el recibo, para la retención, y para el tratamiento de quejas recibidas por el emisor por asuntos contables, por controles internos de la contabilidad o por asuntos de auditoría, y para la sumisión confidencial y anónima de las inquietudes de los empleados del emisor.

Existe una pena severa por no cumplir con las nuevas reglas. Después de 270 días después de la promulgación, la SEC publicará las reglas que pueden dirigir las bolsas nacionales de valores y las asociaciones para prohibir el listar cualquier acción  de un emisor que no cumpla con los nuevos requerimientos.

Las certificaciones de los ejecutivos.

Bajo esta ley, la SEC debe establecer una norma (que será efectiva 30 días después de la promulgación de la ley) que requiere de cada compañía los informes periódicos que envíen bajo la Sección 13 (a) o 15 (d) de la Ley de Valores de 1934, que el ejecutivo principal o los oficiales financieros principales, o las personas que desarrollen funciones semejantes, elaboren un número de certificaciones y representaciones con respecto a la revisión de estados financieros y a los informes anuales o trimestrales enviados bajo cualquier sección de la Ley. Las representaciones se deben hacer también en cuanto a los controles internos y en cuanto a las revelaciones para el auditor y para el comité de auditoría.

Interferencia de la auditoría.

Impedir una auditoría se considera una ofensa criminal. Un oficial o el director de un emisor (o cualquier otra persona que actúa bajo su dirección) no puede tomar cualquier acción para influir fraudulentamente, para obligar, manipular, o para engañar a cualquier contador público independiente o a un contador público certificado comprometidos en el desempeño de una auditoría con el propósito de la interpretación de los estados financieros materialmente engañosos. La SEC propondrá las regulaciones dentro de los 90 días después de la promulgación de la Ley y publicará la regulación dentro de los 270 días después de ella.

Las caducidades.

Si a un emisor se le requiere para que prepare una reexpresión contable debido al incumplimiento material del emisor, como resultado de una mala conducta, con alguno de los requerimientos de los reportes financieros bajo las leyes del mercado de valores, el presidente ejecutivo y el gerente financiero del emisor deben reembolsar al emisor todas las primas y ganancias. A menos que la SEC diga otra cosa, las primas o cualquier otro incentivo o la compensación basada en el capital de la compañía  recibida durante el período de 12 meses que sigue a la primera emisión pública o al envío del reporte a  la SEC (el que ocurra primero) del documento financiero que incluya los requerimientos del reporte financiero y cualquier utilidad realizada de la venta de los valores del emisor  durante ese período deben ser reintegradas a la compañía.

Corredores y períodos muertos.

Sujeto a las excepciones hechas por la SEC, un director ejecutivo o un presidente de un emisor de cualquier mercado de capital (diferente de los exceptuados), no puede comprar, vender, o adquirir o transferir cualquier título valor del emisor durante cualquier período muerto para un título valor adquirido en conexión con sus servicios o su empleo como director ejecutivo o presidente. Esta provisión surte efecto 180 días después de la promulgación y tiene que ver con corredores durante los períodos muertos de los fondos de pensiones.

Las revelaciones más grandes.

Los reportes que contienen estados financieros que requieren que sean  preparadas de acuerdo con (o reconciliados) los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (GAAP), reportados a la SEC, tendrán que mostrar todos los ajustes materiales corregidos, identificados por una firma de contabilidad registrada de acuerdo con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y  las reglas y regulaciones de la SEC.

Los abogados en la mira.

La ley requiere que la SEC, no dentro de los 180 días después de la promulgación, emita las reglas sobre las normas de conducta profesional para los abogados inscritos y para los practicantes. Específicamente, ellos requerirán a un abogado para informar la evidencia de una infracción material de la ley de valores  o de las operaciones fiduciarias o una infracción semejante por la compañía o por cualquier agente de la misma, al asesor legal principal o al presidente de la compañía. Si no hay la respuesta apropiada, el abogado debe informar la evidencia al comité de auditoría, o a otro comité de la Junta Directiva compuesto únicamente de directores no empleados directamente o indirectamente por el emisor, o por la Junta Directiva.

Transacciones por fuera del balance.

Dentro de los 180 días después de la promulgación de la ley, la SEC publicará las reglas finales que indiquen que  cada reporte anual y trimestral requerirá para ser entregado a la SEC revelar toda las transacciones materiales fuera de balance, los arreglos, las obligaciones (inclusive las obligaciones contingentes), y otras relaciones del emisor con entidades no consolidadas u otras personas. Dentro de los 18 meses siguientes, la SEC deberá entregar un informe de las transacciones fuera de balance, las entidades de propósito especial, el impacto y la interrelación con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (GAAP), y cualquier recomendación para mejorar la transparencia y la calidad de las transacciones fuera de balance, especialmente aclarando el origen y destino de cifras o partidas materialmente importantes.

La información financiera proforma.

Con sujeción al mismo período de tiempo de 180 días, la SEC estará publicando también las reglas finales sobre la información financiera proforma incluyendo cualquier reporte suministrado a la SEC o en cualquier revelación o cualquier comunicado de prensa u otro comunicado y no puede engañar en cuanto a hechos materiales. La información proforma se debe reconciliar también con la condición y resultados financieros de las operaciones del emisor bajo los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (GAAP).

Prohibición de préstamos personales.

Con limitadas excepciones, los emisores no pueden extender o mantener el crédito, arreglos para la extensión del crédito, o renovar una extensión del crédito, en la forma de un préstamo personal para cualquiera de sus directores o ejecutivos de alto rango. Una extensión existente del crédito no estará sujeta a esta prohibición si no hay una modificación material a la extensión del crédito ni a la renovación después  de la promulgación de la ley.

Las revelaciones de transferencias de acciones.

Cada persona que es beneficiaria de más del 10 por ciento de cualquier clase de valores de capital registrada en la Sección 12 (diferente a los valores  exceptuados), o quien es  director o un oficial del emisor de tales valores, debe reportar por medio de una declaración a la SEC y a una comisión nacional (si está registrado allí). Se informará al tiempo del registro de tales valores en una comisión nacional de valores o en la fecha efectiva de la declaración del registro; dentro de los 10 días de empezar a ser un dueño beneficiario, de un  director, o de un  oficial; y si ha habido un cambio en tal propiedad, o si esa persona ha comprado o ha vendido un título valor basado en un acuerdo de intercambio (como está definido en la sección 206 (b) de la ley Gramm-Leach-Bliley). Dentro del año después de la promulgación de la ley debe tener acceso a las declaraciones de la SEC y a los sitios en Internet del emisor.

La evaluación de los controles internos.

Cada reporte anual debe contener un reporte que evalúe la eficacia en la adecuación de la estructura del sistema de control interno y de los procedimientos para el reporte financiero. La firma de contabilidad que prepara o emite el reporte de auditoría atestiguará  y  reportará esta evaluación. Todas las reglas de revelación anteriormente descritas no aplican a cualquier compañía inversionista registrada bajo la Sección 8 de las Compañías de Inversión de la ley de 1940.

Tiempo real y otras revelaciones.

La SEC estará emitiendo las reglas que requieren  cada emisor, junto con reportes periódicos requeridos según la Sección 13 (a) o 15 (d) de la ley de títulos de valores de 1934, para revelar si ese emisor ha adoptado un código de ética para los ejecutivos financieros. La revelación pronta se requerirá de cualquier cambio  en el código de ética. La SEC propondrá las reglas dentro de los 90 días después de la promulgación y emitirá las reglas finales dentro de los 180 días después de la promulgación. Así mismo, la SEC emitirá las reglas que revelen o no,  si por lo menos un miembro del comité de auditoría  es un experto financiero. La revelación se requiere también sobre una base  de cambios materiales en las condiciones u operaciones financieras en ciertos emisores.

La SEC revisará en una forma regular las revelaciones hechas por emisores que informan bajo la Sección 13 (a) de la ley de Mercado de Valores de 1934 (inclusive informes en la Forma 10-K), y que tiene una clase de valores listados en una bolsa nacional de valores o transadas en una cotización automatizada de una asociación nacional de valores. Para planificar, la SEC considerará si los emisores han publicado las nuevas reexpresiones materiales de los resultados financieros: la inestabilidad significativa experimentada en el precio de sus acciones; las que tienen una gran capitalización de mercado; las compañías con disparidades en el precio de los indicadores de utilidades y aquellas operaciones que afecten significativamente algún sector material de la economía. En ningún caso, deben ser hechas con una frecuencia menor a una vez cada tres años.

Otros Cambios

Se incrementarán las penas criminales incluyendo una por la destrucción de registros de auditoría. Los contadores que conduzcan auditorías de un emisor para los cuales se aplique la Sección 10A(a) de la ley de Mercado de Valores de 1934, deben mantener todos los papeles de trabajo o de auditoría por un período de cinco años desde el final del período fiscal en el cual la auditoría o la revisión se concluyeron.

La SEC estará emitiendo las reglas dentro de los 180 días de la promulgación sobre la retención de registros pertinentes tales como papeles de trabajo, los documentos que forman la base de una auditoría o revisión, de los memorandos, de la correspondencia, de comunicaciones, de otros documentos, y de los registros que son creados, enviados, o son recibidos con respecto a una auditoría o revisión y contienen las conclusiones, las opiniones, los análisis, o la información financiera relacionada con la auditoría o revisión, la cual es conducida por cualquier contador. Los que violen esas reglas pueden ser multados y/o encarcelados hasta por 10 años.

Hay otras numerosas provisiones incluyendo unas que tienen que ver con los posibles conflictos de interés de los analistas y recursos adicionales y de  autoridad para la SEC. También, la Oficina de la Contabilidad General (GAO)  preparará un reporte en la consolidación de firmas de contabilidad y hará un estudio de los bancos de inversión y de asesores financieros que ayudan o asesoran a las compañías públicas a esconder su verdadera condición financiera. Se dará protección a los informantes y a empleados de las compañías que  suministren la evidencia del fraude.

CONSECUENCIAS DE ESTA LEY

“...Esta legislación es una declaración de Washington de que las cosas tienen que cambiar rápidamente. Es evidente en el alcance de la legislación y de las reglas que saldrán de la SEC. El impacto será sentido inmediatamente y es obvio que el Congreso está legislando para minimizar la impunidad del fraude corporativo, más aún cuando inversionistas de los Estados Unidos están afectados por el caso ocurrido en Europa con Parmalat...”

CASO PRÁCTICO

·          Políticas de investigación forense.

 Como pudimos observar, la contabilidad juega un papel importante en las investigaciones criminales, sin embargo son múltiples las razones por las cuales, los investigadores forenses deben prepararse integralmente en diferentes ramas del conocimiento, para aportar pruebas con respecto a delitos tales como:

Ø      Ocultar el monto u origen de los ingresos.

Ø      Intencionalmente omitir llevar registros financieros.

Ø      Retener registros, cuando se le solicite proporcionarlos.

Ø      Omitir presentar declaraciones de renta o evadir impuestos.

Ø      Declarar menores ingresos.

Ø      Aumento inexplicable de la riqueza.

Ø      Hacer partidas falsas en los registros.

Ø      Declarar cantidades substancialmente menores en las ventas.

Ø      inflar las compras.

Ø      Utilizar testaferros (esposa, hijos, socios y amigos).

Ø      Abrir cuentas bancarias con nombres ficticios.

Ø      Ejercer influencia sobre los testigos.

Ø      Sobornar o intentar sobornar a la autoridad.

·          Técnicas de investigación general

Las investigaciones especiales requieren toda la habilidad técnica, el sano razonamiento, la energía, la independencia, la imaginación, aspectos éticos y la integridad, que son sellos distintivos de nuestra profesión contable.

ü      Investigación, control interno y fraude.

Descripción y características del fraude en una auditoría  financiera

Si bien el fraude es en un amplio concepto legal, el interés del auditor específicamente se refiere a actos fraudulentos, que causan una importante mala interpretación de los estados financieros. El primer factor que distingue al fraude de un error, es si la acción  fundamental  que resulta de la mala interpretación de los estados financieros, es intencional o no intencional. Dos tipos de malas interpretaciones son importantes para la consideración del  auditor de un fraude en una auditoria de estados financieros y las declaraciones falsas que surgen de una incorrecta aplicación de los activos.  Estos dos tipos de errores están descritos en los siguientes párrafos.

Los errores que surgen de información financiera fraudulenta, como son los errores Intencionales u omisiones de cantidades y revelaciones en los estados financieros para engañar a los usuarios de los mismos. La  información financiera fraudulenta, puede involucrar actos tales como los siguientes:

Ø      Manipulación, falsificación o alteración de los libros de contabilidad o documentos que la soportan, de los cuales los estados financieros son preparados.

Ø      Presentación falsa en u omisión intencional de eventos en los estados financieros, operaciones u otra información importante

Ø      Falsa aplicación intencional de los principios de contabilidad relativos a cantidades, clasificados, forma de presentación o revelación.

Los fraudes que surgen de malas aplicaciones de activos (algunas veces referidas como desfalco) involucran el robo de los activos de la entidad, donde el efecto del robo, causa que los estados financieros no presenten la situación financiera de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados.

La mala aplicación puede ser llevada a cabo de varias formas, incluyendo la malversación de recibos, el robo de los activos o causar a una entidad el pagar por mercancías y servicios no recibidos. La mala aplicación de activos puede estar acompañada por falsos o engañosos registros o documentos y puede involucrar a unos o más individuos entre la gerencia, empleados o terceras partes.

El fraude frecuentemente involucra lo siguiente: (a) una presión o un incentivo para cometer el fraude y (b) una oportunidad (darse cuenta) para hacerlo. Si bien una especifica presión para incluir información financiera fraudulenta, puede deferir de la mala aplicación de activos, estas dos condiciones generalmente están presentes para ambos tipos de fraudes. Por ejemplo, información financiera fraudulenta puede ser incluida, porque la gerencia está bajo presión para alcanzar un objetivo de utilidades no realistas. Una mala aplicación de activos puede ser cometida, porque los individuos involucrados están viviendo una situación, cuando un individuo (él o ella) cree poder burlar el control interno.

Un fraude puede ser ocultado mediante una falsificación de documentos. Por ejemplo, la gerencia que es responsable de una información financiera fraudulenta, puede intentar ocultar errores creando facturas ficticias, mientras los empleados o la gerencia quienes hacen una mala aplicación de efectivo, podrían tratar sus robos falsificando firmas o creando aplicaciones electrónicas no válidas o autorizaciones de gastos. Una auditoria conducida de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas, raramente involucra la revisión de la documentación auténtica, ni los auditores tratan o se espera sean expertos de revisión.

El fraude puede ser ocultado por una colusión entre la gerencia, empleados o terceras partes. Por ejemplo, para una colusión, una evidencia falsa puede indicar que el control de las actividades ha sido efectivamente realizado, cuando es presentado al auditor. En otro ejemplo, el auditor puede recibir una falsa confirmación de una tercera parte, quien está en colusión con la gerencia. La colusión puede causar al auditor, creer que la evidencia es persuasiva, cuando lo es falsa en realidad.

Si bien un fraude usualmente es ocultado, la presencia de los factores de riesgo u otras condiciones, pueden alertar al auditor de la posibilidad de que el fraude pueda existir. Por ejemplo, un documento puede estar perdido, en el libro Mayor General no coinciden los saldos o una relación analítica puede no tener sentido. Sin embargo, estas condiciones pueden ser el resultado de circunstancias distintas al fraude. Los documentos pueden estar realmente perdidos; en el libro mayor no coinciden los saldos, por un error contable no intencional; y una relación analítica puede ser el resultado de cambios no conocidos, que pueden ser motivados por factores económicos. Informes iguales de pretendidos fraudes, pueden no siempre ser confiables, porque un empleado o un extraño, pueden estar equivocados o pueden estar motivados ha hacer un falso alegato. 

Un auditor no puede obtener una absoluta seguridad de que un error importante, sea detectado en los estados financieros, en vista de (a) los aspectos ocultos de una actividad fraudulenta, incluyendo el hecho de que un fraude, con frecuencia involucra colusión o documentación falsificada y (b) la necesidad de aplicar un juicio profesional en la identificación y evaluación de los factores de riesgo del fraude y otras condiciones incluso una auditoria propiamente planeada y realizada, puede no detectar un error importante, que pueda dar como resultado un fraude.

El intento es con frecuencia difícil de determinar, particularmente en asuntos que involucran estimaciones contables. Por ejemplo, una estimación de contabilidad no razonable, puede ser no intencional o puede ser el resultado de un intencional intento de falsear los estados financieros. Si bien el auditor no es responsable de determinar el intento, la responsabilidad del auditor para planear y llevar a cabo la auditoria, para obtener una razonable seguridad acerca de sí los estados financieros están libres de importantes errores, es relevante en cualquier caso.

Operaciones no autorizadas igualmente son importantes para el auditor, cuando pueden causar una mala interpretación de los estados financieros. Cuando tales operaciones son intencionales y resultan en una importante declaración falsa en los mismos, pueden causar una caída dentro de uno de los dos tipos de fraudes explicados en esta.

La referencia a los principios de contabilidad generalmente aceptados incluye, cuando sea aplicable, unas bases de contabilidad diferentes a los principios

ü      Investigación de delitos económicos y financieros

Se estima que la delincuencia está siendo beneficiada por la globalización ya que los grupos organizados recaudan US$1,5 billones por año.

Adicionalmente, la velocidad de la globalización está haciendo que la vida de la gente sea menos segura, ya que la difusión de las amenazas mundiales al bienestar supera el ritmo de las medidas para hacerles frente.

Tal es el caso de la crisis financiera del Asia Oriental, que redujo el producto mundial en US$2 billones dejando sin trabajo a millones de personas e imponiendo la reducción de servicios sociales en todo el mundo.

Así lo manifiesta el informe sobre desarrollo humano presentado en Londres por encargo de las Naciones Unidas para el Desarrollo en el mes de Julio de 1999 actualizado al 2003 con un incremento considerable en cifras.

Además, se hace un llamado a humanizar la globalización para hacer que funcione a favor de la gente y no sólo de las utilidades.

“... La globalizacion facilita la corrupcion y el delito financiero...”

Los cambios en las organizaciones deben generar cambios en los Sistemas de Control porque :

Ø      Los riesgos varían

Ø      Las necesidades son otras

Ø      Las culturas se transforman

Y todo ello genera crisis de control al romper los paradigmas.  Por lo anterior, debemos cuestionarnos si estamos asumiendo una nueva cultura de control o si nos quedamos estáticos en esta materia frente a cambios como los siguientes:

1.      Por muchos años se habló en Economía de sus elementos básicos: tierra, capital y trabajo.

Hoy son más importantes: El conocimiento, la información y la  tecnología

2.      Tradicionalmente se observan grandes infraestructuras que requerían mayor esfuerzo para su control, hoy gracias al outsourcing y a otras estrategias, las compañías adelgazan permanentemente su infraestructura y se facilita su control

3.      La segregación de funciones en las actividades está cambiando por el autocontrol ante la inminente reducción de personal en las Organizaciones

4.      En las Organizaciones la presencia de personal está variando por el teletrabajo y se fomenta la empresa virtual

5.      Los inventos hasta la década de los 80 fueron muy lentos, transcurrieron grandes períodos de tiempo entre uno y otro, hoy en muchos casos ni se perciben, prueba de ello está en la tecnología de las comunicaciones.

6.      Los valores morales se invirtieron: antiguamente la tramitología era menor porque se creía  en la buena fe de las personas, hoy en cambio, es mayor y se facilita la corrupción, es así como las cláusulas excesivas en los contratos incrementan los controles por el alto riesgo que se asume al verificar lo escrito dada la pérdida de confianza en los negocios.

7.      La delincuencia común se organizó y con el producto de sus fraudes cuenta con mejor tecnología y conocimiento que las mismas autoridades de control.

8.      Las fronteras se derrumban facilitando la globalización, mientras que las normas y procedimientos por país se modifican lentamente o permanecen inmodificables en el peor de los casos, atadas a un pasado que impiden muchas veces las investigaciones de delitos.

Son innumerables los cambios en todas las actividades del hombre, lo cual exige un mayor esfuerzo a los organismos de control que velan por el cumplimiento de los objetivos, sin embargo, vale la pena:

Imponer más normas?  Establecer más procedimientos?  o concertar parámetros, motivar la creatividad, fomentar el autocontrol o concientizar al talento humano sobre lo que no se debe hacer.

Causas de fraude la corrupción y los delitos económicos y financieros

Las décadas de los 80 y 90 marcaron una gran crisis en el Sector Financiero Internacional tanto a nivel privado como oficial generado por múltiples causas, entre ellas fraudes y malos manejos que aún se siguen repitiendo en esta década.  A continuación relaciono parte de ellos:

a)     Autopréstamos mediante empresas de fachada (caso de Ecuador, Venezuela, Perú, Colombia etc.).

b)     Captaciones de dinero sin evaluar su origen y a altas tasas de interés (lavado de dinero). 

c)      Absorción de empresas con créditos obtenidos (autopréstamos)

d)     Inversiones a conveniencia con comisiones de por medio y con alto riesgo (Banco Baring en Inglaterra)

e)     Dilatación de créditos aprobados por juntas directivas con intereses personales y manipuladoras de sus órganos de control (Banco Anglo)

f)        Flexibilidad de controles por parte de los organismos del Estado (Caja Agraria y Banco del Estado)

g)     Presentación de Balances maquillados, sin el cumplimiento de principios básicos de contabilidad relacionados : La causación,  provisión,  clasificación real de la cartera,  patrimonio técnico, etc.  (pérdida de credibilidad en la contaduría y las auditorias financieras)

h)      Auditorías realizadas con procedimientos limitados en cuanto al alcance y a la independencia mental.  (Auditorias Internas).

i)        Otras detalladas en casos concretos, materia de mí exposición

Identificar cada punto anterior con hechos concretos, nos ayudará a minimizar riesgos, si analizamos la debilidad de los controles que facilitaron los delitos, especialmente en entidades financieras.

Casos de corrupción de gran impacto

La siguiente relación de hechos son apenas una muestra de los múltiples delitos evaluados e investigados , los cuales ampliaré en mi presentación

1.      Fraude por US$13,5 millones en 1983, mediante transferencia electrónica cuya orden no llevaba “test” exigido en el contrato (fallas de control y supervisión)

2.      Autopréstamos del Grupo Grancolombiano mediante empresas de fachada (falta de empoderamiento y mayor alcance de la auditoria)

3.      Carteles de fiadores prefabricados (flexibilización de controles auspiciados por la gerencia comercial y errores por falta de sentido común)

4.      Captaciones de dinero  ilícito por parte del Banco Nacional pagando altas tasas de interés sin reposición del capital (omisión por parte de los órganos de supervisión del estado)

5.      Captaciones indebidas de dinero invertidos en operaciones de bolsa inicialmente

6.      Millonario hurto al Banco Central por US$ 30 millones en efectivo (fallas en las auditorias de seguridad)

7.      Movimiento de millonarias sumas del narcotráfico en bancos que abrieron cuentas con documentación no acorde a las operaciones transadas (ceguera intencional por el deseo de un crecimiento comercial desmedido)

8.      Préstamos irregulares que generaron cierres de entidades Bancarias con perjuicio de ahorradores, accionistas y empleados (corrupción administrativa por parte de políticos ambiciosos de poder)

9.      Fraude en el Banco Baring (falta de control en operaciones que deben registrarse en cuentas de orden)

10. Quiebra de Bancos Rusos (Desestabilización cambiaría)

11. Auditorías internacionales en Bancos Ecuatorianos (corrupción de alto nivel gerencial y permisividad  de firmas de auditoria)

12. Investigaciones en Bancos Venezolanos (quiebras acumuladas y autopréstamos)

13. Lavado de dinero mediante operaciones de contrabando (corrupción en los organismos aduaneros)

14. Liquidación de 20 cooperativas por malos manejos (decisiones corruptas de juntas directivas que manipulan la auditoria)

15. Otros casos a nivel del hemisferio occidental

·                                Procedimiento de auditoría forense (levantamiento de información, elaboración de cuadros y formatos, áreas y ciclos auditables, cronograma de actividades)

Las investigaciones especiales requieren toda la habilidad técnica, el sano razonamiento, la energía, la independencia, la imaginación, aspectos éticos y la integridad, que son sellos distintivos de nuestra profesión contable. Se debe realizar:

Ø      Plan de trabajo

Ø      Determinación del período a investigar

Ø      Identificación de las personas o grupo de personas cuyo movimiento económico se va a investigar.

Ø      Determinación de las fuentes y clases de información necesaria para la investigación.

Ø      Archivo y control de documentos

Ø      Programas específicos de trabajo

Ø      Ejecución y obtención de evidencias y pruebas

Ø      Sistema de recopilación de evidencias

Ø      Informe y concepto final

·               Uso del software en la auditoría forense

La Informática Forense se encarga de analizar sistemas informáticos en busca de evidencia que colabore a llevar adelante una causa judicial o una negociación extrajudicial.

Es la aplicación de técnicas y herramientas de hardware y software para determinar datos potenciales o relevantes.                                                    

                                                           

También puede servir para informar adecuadamente al cliente acerca de las posibilidades reales de la evidencia existente o supuesta. Los naturales destinatarios de este servicio son los estudios jurídicos aunque cualquier empresa o persona puede contratarlo.                                                          

La necesidad de este servicio se torna evidente desde el momento en que la enorme mayoría de la información generada está almacenada por medios electrónicos.                                                      

Existen en el mercado software diseñados para explorar bases de datos y analizar perfiles. Estas herramientas deben cumplir las recomendaciones internacionales creadas por el GAFI, USA PATRIOT ACT, BSA y organismos especializados.

Técnicamente estos programas deben:

Ø      Identificar operaciones que excedan cierto límite preestablecido.

Ø      Resumir operaciones acumuladas en períodos de tiempo tales como: diario, semanal, mensual, anual, etc.

Ø      Identificar operaciones estructuradas o fraccionadas y que permitan detectar transacciones de crédito o débito realizadas con diferentes instrumentos financieros que van al mismo cliente.

Ø      Generar reportes válidos como pruebas ante posibles demandas por lavado de dinero y activos.

Ø      Abarcar el análisis integral de operaciones realizadas por clientes, empleados, proveedores y dueños de una organización.

Ø      Rastrear detalladamente una operación desde el inicio hasta el final para comprobar origen de fondos y destino de los mismos.

Ø      Parametrizar información de acuerdo a criterios del oficial de cumplimiento o comités de prevención para crear perfiles de clientes.

Ø      Actualizar listas negras o clientes no deseados y detectarlos en bases de datos de la institución (lista OFAC).

Ø      Facilitar identificación de operaciones inusuales y sospechosas y contar mecanismos ágiles para reportarlas ante las unidades y autoridades correspondientes.

Ø      Excavar datos y relacionarlos entre sí, para facilitar análisis estadísticos y financieros.

Ø      Monitorear transacciones bajo parámetros y perfiles personalizados.

Ø      Mantener un registro histórico de las transacciones para crear comparativos automáticos.

Se espera de estas herramientas optimizar el tiempo y el esfuerzo de revisión, disminuir el volumen de trabajo, mejorar la veracidad y garantizar razonablemente la minimización del riesgo de lavado de dinero y activos.

Entre los software examinados vía Internet y que cumplen con estas especificaciones tenemos Monitor Byte, Acl y Assist / / customer knowledge de América Software, entre otros.

En la recuperación de información nos enfrentamos con información que no es accesible por medios convencionales, ya sea por problemas de funcionamiento del dispositivo que lo contiene, ya sea porque se borraron o corrompieron las estructuras administrativas de software del sistema de archivos. La información se perdió por un problema de falla de la tecnología de hard y/o soft, o bien por un error humano. El usuario nos indica su versión de los hechos y a menudo encontramos sobre la falla original otras que el usuario o sus prestadores técnicos agregaron en un intento de recuperación. Así es que debemos figurarnos a partir del análisis del medio qué ocurrió desde el momento en que todo funcionaba bien y la información era accesible.     

En informática forense se habla ya no sólo de recuperación de información sino de descubrimiento de información dado que no hubo necesariamente una falla del dispositivo ni un error humano sino una actividad subrepticia para borrar, adulterar u ocultar información. Es por lo tanto esperable que el mismo hecho de esta adulteración pase desapercibido.                                                       

La informática forense apela a nuestra máxima aptitud dado que enfrentamos desde casos en que el dispositivo fue borrado, golpeado y dañado físicamente hasta ligeras alteraciones de información que pueden constituir un crimen.                                                           

Este servicio es de utilidad a empresas que llevan adelante juicios laborales con sus empleados, o con sus asociados por conflictos de intereses, a estudios jurídicos que necesitan recabar información ya sea para presentarla frente a un tribunal o bien para negociar con las partes un acuerdo extrajudicial de resarcimiento, renuncia, etc. Es de utilidad a los organismos judiciales y policiales que buscan evidencias de todo tipo de crímenes. Es un componente indispensable en litigios civiles.                      

Además se considera que el 75% de los delitos relacionados con sistemas informáticos se producen desde dentro de una organización (hacker dentro del muro de fuego).

La computación forense tiene aplicación en un amplio rango de crímenes incluido pero no limitado a: mal uso de la computadora que conlleve a pérdida de productividad de empleados (uso personal de correo electrónico, uso de Internet para actividades personales o entretenimiento), robo de secretos comerciales e industriales, robo o destrucción de propiedad intelectual, destrucción de archivos judiciales, de auditoría, etc.

La evidencia informática es frágil por definición y puede fácilmente ser alterada o modificada y así perder autenticidad frente a una corte. Se deben por lo tanto establecer rígidas normas de preservación y cadena de custodia de la misma.

Evidencias en computadoras:

Ø      La mejor forma de preservar y prevenir, la manipulación de los equipos, cuando existe la sospecha con fundamento de hechos delictivos, es sellarlos con cinta de seguridad, protegiendo la entrada de energía.

Ø      Firmar con tinta indeleble en los cruces de la cinta que va en diferentes direcciones.

Ø      Preparar un documento jurado con testigos, declarando las razones por las cuales se hace este procedimiento.

Ø      Anotar el número del serial y códigos del equipo, fecha y marca, el número de identificación del disco duro, la fecha y la hora de remoción y el propósito. De esta forma cuando los expertos intervienen, no hay dudas sobre la información que se obtenga.

Ø      Usar software y hardware especializado, para copiar o transferir datos, recuperar información perdida de un disco duro, leer información sobre escrita y revivir datos borrados de un disco duro.  Romper códigos de seguridad descifrar información encriptada y encontrar e identificar claves de acceso de los usuarios.

Otras evidencias en computadoras

Ø      El fraude contable y electrónico

Ø      La transferencia de valores ilegales

Ø      El lavado de dinero

Ø      El robo de identidad

Ø      La estafa

Ø      El robo de información

La Auditoría ante las operaciones con evidencias virtuales

 El amplio desarrollo del comercio y de otras operaciones realizadas a través de las redes informática (e-commerce, e-business) requiere de importantes adaptaciones en la labor del auditor                                                     . 

El documento informático, las operaciones vía intranet o Internet, la presencia de evidencias virtuales, el cambio veloz en la forma de realizar las transacciones, implican un fuerte desafío, tanto a la hora de planificar y ejecutar los procedimientos, como al momento de formarse un juicio y emitir su informe.

Son algunos de los delitos que se cometen segundo a segundo con solo tener acceso a una computadora.  Por eso la necesidad de la actualización y el entrenamiento en este tipo de investigación técnica para la obtención de evidencias que pueden ser evaluadas y utilizadas como pruebas en Cortes Civiles y Criminales.

Las evidencias electrónicas obtenidas mediante una técnica pericial forense, son generalmente aceptadas en cortes de los Estados Unidos, como:

Ø      Pruebas técnicas

Ø      Pruebas documentales

Ø      Pruebas testimoniales.

Deben estar sustentadas por una declaración jurada del investigador principal y su equipo técnico, que puede ser llamado a dar su testimonio en la Corte.